Società di comodo: la disciplina

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La disciplina delle società di comodo è stata introdotta dal D.L. n. 138/2011 al fine di disincentivare l’utilizzo dello schermo societario per l’intestazione fittizia di beni mobiliari e immobiliari dei soci. 

L’analisi della disciplina delle società di comodo presuppone la conoscenza delle finalità che con essa il legislatore ha inteso realizzare.

L’obiettivo è quello di disincentivare l’utilizzo delle società come strumento di mera conservazione del patrimonio mobiliare e immobiliare dei soci, precludendo  lo svolgimento di qualsiasi attività economica.

Questo tipo di società, infatti, si caratterizza per una redditività particolarmente bassa rispetto alla loro patrimonializzazione.

La ratio del legislatore fiscale è quello di individuare i soggetti che utilizzano la strumento societario per i soli fini personali, beneficiando dei vantaggi della tassazione sul reddito delle società.

Rispetto alla normale tassazione con gli scaglioni Irpef, che invece, sarebbero tenuti ad applicare qualora detenessero gli stessi beni personalmente.

Soscietà di comodo: ambito applicativo

La disciplina sulle società di comodo preliminarmente contenuta nell’articolo 30, della Legge n. 724/1994, è stata oggetto di profonda modifica, dapprima dall’articolo 35, comma 15, del D.L. n. 233/96, e dall’articolo 1, comma 111, della Legge n. 296/06.

La disciplina sulle società di comodo è applicabile alle società di capitali (S.p.a., S.a.p.a., S.r.l.) alle società di persone (S.n.c., S.a.s. e soggetti equiparati) nonché alle società ed enti di ogni tipo, non residenti, con stabile organizzazione in Italia, indipendentemente dal regime di contabilità (ordinaria/ semplificata) adottato. Sono pertanto esclusi:

  • Le società cooperative e di mutua assicurazione;
  • Gli enti commerciali residenti;
  • Gli enti non commerciali residenti;
  • Le società consortili;
  • Società ed enti non residenti privi di stabile organizzazione in Italia;
  • Le società semplici;
  • Le imprese individuali.

I test da effettuare

Vediamo adesso quali sono i test  da effettuare ai bilancio d’esercizio per verificare l’esistenza della qualifica di società di comodo:

  • Test di operatività – Una società è considerata di comodo quando non riesce a superare il test di operatività, presente all’interno del modello Unico. Il test di operatività mette a confronto i ricavi effettivi di competenza dell’esercizio con i valori di ricavo presunti della società. Ove i ricavi effettivi siano inferiori ai  ricavi presunti la società è considerata di comodo. Per ricavi effettivi si intende la somma dei ricavi, dell’incremento delle rimanenze e dei proventi, esclusi quelli straordinari, risultanti dal Conto economico, mentre i ricavi presunti sono dati dalla somma degli importi che risultano applicando al valore medio (esercizio in corso e 2 precedenti) degli aggregati patrimoniali (titoli e immobilizzazioni, anche in leasing) le percentuali previste dalla normativa;
  • Test di sistematicità delle perdite – Una società si trova in una situazione di perdita sistematica, se si verifica una delle seguenti situazioni:
    • In perdita fiscale per 5 periodi di imposta consecutivi (anno “n-5″/”n-1” in riferimento all’anno di imposta “n”);
    • Per 3 periodi in perdita e il primo con reddito fiscale inferiore al minimo. Se siamo in uno di questi due casi la società diventa non operativa dal 6° periodo d’imposta.

Le cause di esclusione dalla disciplina

Le cause di esclusione dalla disciplina delle società di comodo sono contenute dall’articolo 30, comma 1, ultimo periodo della Legge n. 724/94. A questo fine, è utile ricordare sin da adesso che per le cause di esclusione dalla disciplina, qualora una di essere sia verificata, non è necessario andare a compilare il prospetto per la verifica dell’operatività.

Cause di esclusione per società non operative e perdita sistematica

Inoltre, ricordiamo che le cause di esclusione automatica dalla disciplina riguardano la fattispecie delle società non operative e quella delle società in perdita sistematica.

Soggetti obbligati a costituirsi sotto forma di società di capitali

L’elencazione (non esaustiva) delle tipologie incluse è contenuta nella Circolare n. 25/E/2007 dell’Agenzia delle Entrate. Ad esempio: società finanziarie, società costituite da enti territoriali.

Le soggetti che si trovano nel primo periodo di imposta

Secondo l’Agenzia delle Entrate si deve considerare soltanto il periodo di imposta in cui la società ha aperto la partita Iva.

Indipendentemente dall’eventuale inizio dell’attività in un periodo successivo.

Società in amministrazione straordinaria

Società ed enti quotati e loro controllanti e/o controllate

Le società esercenti servizi pubblici di trasporto

Società con un numero di soci non inferiore a 50

Società che nei due esercizi precedenti hanno avuto un numero di dipendenti mai inferiore alle 10 unità

E necessario che: il requisito del numero dei dipendenti debba essere soddisfatto  anche nel periodo di imposta in cui si valuta l’operatività della società e non soltanto nei due periodi di imposta precedenti.

Il numero minimo di dipendenti deve sussistere per tutti i giorni compresi nell’arco temporale oggetto di osservazione.

Tra i dipendenti si computano tutti i lavoratori subordinati a  tempo pieno e/o parziale e a tempo determinato e/o indeterminato  (i dipendenti part-time vengono rilevati come unità intera).

Mentre ne sono esclusi i soggetti percepiscono redditi assimilati al lavoro dipendente (es: amministratori).

Le società assoggettate a procedure concorsuali

Società con un valore della produzione superiore al totale dell’attivo di stato patrimoniale

Occorre raffrontare il totale del valore della produzione di cui all’aggregato A del conto economico con il totale dell’attivo dello stato patrimoniale.

Nel caso in cui la società utilizzi beni in leasing contabilizzati con il metodo patrimoniale, il totale dell’attivo dello stato patrimoniale deve essere incrementato in misura pari al costo sostenuto dalla società concedente;

Società partecipate da enti pubblici nella misura minima del 20%

Le società congrue (anche a seguito di adeguamento) e coerenti ai fini degli studi di settore

Società consortili

Cause di disapplicazione automatica dalla disciplina

Di seguito si riepilogano le cause di disapplicazione automatica dalla disciplina delle società di comodo:

  • Società assoggettate a procedure concorsuali;
  • Società per le quali è stato nominato un amministratore giudiziario;
  • Le società con immobili concessi in locazione a enti pubblici o a canone vincolato;
  • Società con partecipazioni non di comodo;
  • Società che hanno ottenuto risposta positiva all’interpello;
  • Le società che esercitano esclusivamente attività agricola;
  • Società i cui adempimenti sono stati sospesi per eventi calamitosi;
  • Società in liquidazione che si impegnano a cancellarsi dal registro delle imprese entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi successiva.

Il verificarsi di una causa di disapplicazione ha gli stessi effetti della sussistenza di una delle cause di esclusione, ovvero, la non soggezione della società alla disciplina delle società non operative.

Rispetto alle cause di esclusione, le cause di disapplicazione possono avere anche natura parziale. In questi casi il prospetto deve essere compilato non tenendo conto dei valori delle componenti escluse (es. immobili locati, partecipazioni in società operative, etc).

A differenza di quanto accade per le cause di esclusione che sono comuni alle discipline delle società non operative e di quelle in perdita sistematica, le cause di disapplicazione sopra indicate sono efficaci solo per le società non operative.

Conseguenze per le società di comodo

Se l’esito di almeno uno dei test da un  risultato positivo allora, la società diventerà di comodo a partire dal periodo di imposta successivo rispetto a quello nel quale si sono verificati i presupposti. Le società considerate di comodo devono sottostare ad una stringente normativa fiscale, che prevede, in particolare, le seguenti conseguenze:

  • Aumento dell’aliquota Ires di 10,5 punti percentuali. L’aliquota passa dal 27,5% al 38%, limitatamente alle società di comodo costituite in forma di società di capitali (S.p.a., S.a.p.a., S.r.l.);
  • Dichiarazione di un reddito minimo presunto ai fini Ires e Irap per ogni esercizio nel quale devono applicare la disciplina delle società di comodo;
  • Limitazione all’utilizzo di perdite fiscali dei periodi pregressi. Le perdite fiscali potranno essere utilizzate solo per coprire la parte di reddito imponibile che eccede quello minimo obbligatorio ai fini delle imposte dirette per le società di comodo;
  • Limitazione all’utilizzo del credito Iva relativo all’anno in cui la società risulta essere di comodo.

Decorrenza della normativa

La disciplina delle società di comodo trova applicazione a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore della legge di conversione del DL n. 138/2011.

Quindi, per i soggetti con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare, dall’anno 2012.

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