Interessi passivi: deducibilità nel limite del 30% del Rol

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Gli interessi passivi  per i soggetti Ires sono deducibili nei limiti degli interessi attivi risultanti dal bilancio. La quota eccedente è deducibile nei limiti del 30% del Rol, ai sensi dell’articolo 96 del Tuir. 

L’articolo 96 del DPR n. 917/86  fissa le regole relative alla deducibilità degli interessi passivi per le società di capitali soggette alla disciplina Ires (con esclusione di banche, imprese di assicurazione, società capogruppo di banche ed assicurazioni, società consortili di cui all’articolo 96 DPR n. 554/1999, società di progetto, società costituite per realizzazione di interporti e società il cui capitale sia prevalentemente detenuto da enti pubblici, per le quali gli interessi passivi sono deducibili dalla base imponibile, ai fini Ires e Irap, nella misura del 96% del loro ammontare).

Tali regole sono molto importanti per determinare il corretto carico fiscale dei soggetti passivi Ires. Vediamo tali regole con maggiore dettaglio.

Criteri di deducibilità

In particolare, l’articolo 96 del DPR n. 917/86 stabilisce che gli interessi passivi e gli oneri assimilati, diversi da quelli compresi nel costo dei beni ai sensi del comma 1, lettera b) dell’articolo 110 (interessi capitalizzati) del DPR n. 917/86, sono deducibili in ciascun periodo d’imposta fino a concorrenza degli interessi attivi e proventi assimilati.

L’eccedenza degli interessi passivi rispetto a quelli attivi è deducibile dal reddito dell’esercizio nel limite del 30% del risultato operativo lordo (c.d. “Rol“) della gestione caratteristica.

L’eventuale quota di interessi passivi che supera il limite suddetto resterà indeducibile nel periodo di imposta. Tuttavia, se nei periodi di imposta successivi, il Rol risulterà capiente, tali interessi potranno essere dedotti (questa operazione comporta la formazione di imposte anticipate, come vedremo di seguito).

Al contrario, qualora la quota di Rol sia maggiore rispetto agli interessi passivi iscritti in bilancio, l’eccedenza di Rol può essere portata ad incremento del risultato operativo lordo dei successivi periodi d’imposta.

Interessi passivi validi per la deducibilità

Il comma 3, dell’articolo 96 del DPR n. 917/86 definisce quali sono gli interessi passivi validi ai fini della deducibilità: si tratta di tutti gli oneri finanziari derivanti da contratti di mutuo o da finanziamenti erogati da istituti di credito.

Si tratta di interessi collegati  alla messa a disposizione di una provvista di danaro, titoli o altri beni fungibili per i quali sussiste l’obbligo di restituzione e in relazione ai quali è prevista una specifica remunerazione (Circolare n. 19/E/2009 Agenzia delle Entrate), come ad esempio: gli sconti passivi su finanziamenti ottenuti da banche o da altre istituzioni finanziarie; le commissioni passive su finanziamenti e per fideiussioni o altre garanzie rilasciate da terzi; gli altri oneri da titoli di debito emessi, compresi i disaggi di emissione e i premi di rimborso; gli oneri sostenuti dal prestatario nelle operazioni di prestito titoli, ecc.

Non devono essere computati gli interessi passivi commerciali (dilazioni di pagamento delle transazioni commerciali, in quanto interamente deducibili) e nemmeno gli interessi passivi che secondo la normativa civilistica sono stati capitalizzati nel costo dei beni strumentali. Sono parimenti esclusi dal conteggio, per la ragione inversa, essendo totalmente indeducibili:

  • Gli interessi passivi inerenti costi addebitati da imprese aventi sede in Paesi Black List (articolo 96, comma 6 e articolo 110, comma 7 e 10 del DPR n. 917/86);
  • Gli interessi relativi a titoli obbligazionari emessi, quando i rendimenti afferenti eccedono i limiti previsti dall’articolo 3, comma 115, Legge n. 549/1995;
  • Gli interessi corrisposti dalle società cooperative sui finanziamenti dei soci quando i rendimenti eccedono i limiti previsti dall’articolo 1, comma 465, Legge n. 311/2003;
  • Gli interessi passivi di funzionamento (diversi da quelli di finanziamento) relativi all’acquisto di immobili diversi da quelli strumentali per l’esercizio dell’impresa, o alla cui produzione o scambio è diretta l’attività dell’impresa (articolo 96, comma 6 e articolo 90, comma 2 del DPR n. 917/86).

Interessi passivi relativi alle imposte

Sono deducibili dal reddito di impresa anche gli interessi passivi relativi ad imposte e tasse (ad esempio gli interessi per ritardo, omesso o insufficiente versamento delle imposte).

In merito, la sentenza della Cassazione 04/06/2007 n. 12990 ha considerato deducibili le somme corrisposte ai sensi del DPR n. 602/73 a titolo di interessi, quali gli interessi per prolungata rateazione, gli interessi sui versamenti diretti, omessi, ritardati o insufficienti su iscrizione a ruolo ex articolo 36-bis DPR n. 600/73.

La determinazione del ROL

Il Risultato Operativo Lordo (c.d. “Rol“), ai sensi del secondo comma dell’articolo 96 del DPR n. 917/86, è la differenza tra il Valore della Produzione ( A ) e i Costi della Produzione ( B ) del bilancio redatto in base ai principi contabili nazionali (articolo 2425 del c.c.); a tale valore devono essere aggiunti gli ammortamenti delle immobilizzazioni materiali ed immateriali (voci B10a e B10b) e i canoni di leasing relativi a beni strumentali (voce B8), compresi gli interessi passivi derivanti da contratti di leasing.

Semplificando, per individuare correttamente il risultato operativo lordo,  si utilizzerà  la seguente formula:

ROL = (A – B) + (B10a+B10b) + B8 + interessi passivi sul leasing.

Interessi passivi e imposte anticipate

Ai sensi del comma 4, dell’articolo 96 del DPR n. 917/86, gli interessi passivi e gli oneri assimilati non dedotti in un periodo d’imposta perché di ammontare superiore al limite del 30% del Rol, possono essere portati in deduzione negli esercizi successivi se capienti.

Fiscalmente il riporto in avanti degli interessi passivi, comporta per l’esercizio in cui sono maturati una variazione in aumento del reddito imponibile per la loro indeducibilità, che verrà scomputata nell’esercizio nel quale troveranno capienza nel Rol.

Questa situazione, nella quale sopravviene una differenza temporanea del reddito d’imposta costituisce il presupposto per l’iscrizione in bilancio di imposte anticipate, per riportare a competenza le maggiori imposte correnti pagate dalla società nell’esercizio di maturazione degli interessi indeducibili. Il credito per imposta anticipate verrà scomputato poi nell’esercizio di deduzione degli interessi passivi in oggetto.

Interessi da banche, assicurazioni e altre società finanziarie

Le rendite passive sostenuti da banche, assicurazioni e altre società finanziarie sono deducibili per il 96% del loro ammontare. Pertanto, all’interno del rigo RF15 del modello Unico S.C. è necessario procedere ad una variazione in aumento pari al 4% degli interessi sostenuti da tali soggetti.

A differenza di quanto avviene in caso di applicazione della limitazione alla deducibilità connessa al Rol, la quota di rendita indeducibile non viene riportata in avanti negli esercizi successivi.


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