La prova nelle cessioni intracomunitarie di beni

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Quando un’impresa effettua cessioni intracomunitarie di beni la disciplina Iva prevede, all’articolo 41 D.L. n.331/93, che la stessa sia considerata come operazione “non imponibile“. Tuttavia è necessario che l’azienda possa avere la prova che il bene è arrivato in altro Paese UE.

L’effettuazione di operazioni non imponibili consente al soggetto passivo Iva, al verificarsi di determinate condizioni (cessioni intracomunitarie e/o cessioni all’esportazione maggiori del 10% del proprio volume di affari), di fregiarsi della qualifica di “esportatore abituale“.

Potendo in tal modo, nel massimo di tali operazioni effettuate nell’anno precedente (cosiddetto “plafond” fisso) richiedere, tramite la preventiva consegna della cosiddetta “dichiarazione d’intento“, beni o prestazioni ai propri fornitori nazionali.

Oppure, addirittura, effettuare importazioni di beni senza che su tali acquisti venga applicata l’Iva (il documento ricevuto recherà il titolo di non imponibilità previsto dall’articolo 8, comma 1, lettera c) del DPR n. 633/72).

Per maggiori informazioni sulla qualifica di esportatore abituale vi rimandiamo al seguente contributo: “Le operazioni con l’estero nella dichiarazione IVA“.

Poter beneficiare della qualifica di “esportatore abituale” è estremamente vantaggioso sotto il profilo finanziario, in quanto le consente di evitare la maturazione di ingenti crediti Iva da chiedere successivamente a rimborso e di mantenere quindi un soddisfacente grado di liquidità.

Per questo motivo, diventa fondamentale applicare correttamente il regime di non imponibilità Iva in relazione alle predette operazioni, anche in considerazione del fatto che l’Agenzia delle Entrate presta particolarmente attenzione a questo tipo di controlli: sia attraverso l’obbligo di compilazione dei modelli Intrastat, sia attraverso controlli di tipo accertativo documentale.

I presupposti per le cessioni intracomunitarie di beni

Nel regime degli scambi intracomunitari disciplinato dal D.L. n.331/93, le cessioni di beni realizzate con operatori commerciali intracomunitari sono qualificate come “non imponibili” ai fini Iva. A tale proposito, l’articolo 41 del citato decreto definisce i presupposti, sul piano soggettivo ed oggettivo, che le cessioni devono presentare per godere dell’esenzione:

  1. Onerosità dell’operazione;
  2. Trasferimento del diritto di proprietà o di altro diritto reale sui beni che ne formano oggetto;
  3. Status di operatore economico dei contraenti, i quali devono intervenire in qualità di soggetti passivi di imposta. L’impresa deve verificare la validità del numero di identificazione Iva del proprio cliente nel sistema di controllo delle partite Iva comunitarie denominato Vies;
  4. Movimentazione fisica dei beni dal territorio nazionale ad altro Stato della Comunità.

È sufficiente che manchi uno solo dei predetti requisiti che la cessione si considera effettuata ai fini Iva in Italia, sempre che l’operazione integri i presupposti (soggettivo, oggettivo e territoriale) richiamati dal DPR n. 633/72.

La prova della movimentazione fisica dei beni

Il requisito che presenta il maggior profilo di criticità è certamente quello rappresentato da la prova della movimentazione fisica dei beni e cioè che i beni abbiano lasciato l’Italia per raggiungere un altro Paese comunitario.

Le difficoltà legate alla precisa e corretta individuazione di tale evento, quindi ottenere la prova della fuoriuscita dei beni,  sono riconducibili anche al fatto che:

  • Per il perfezionamento della cessione intracomunitaria non assume rilevanza il fatto che il trasporto o la spedizione avvengano a cura del cedente residente ovvero del cessionario stabilito nel Paese comunitario di destinazione dei beni;
  • Nelle disposizioni interne non si rinvengono indicazioni normative circa i mezzi di prova cui l’operatore nazionale può fare affidamento per dimostrare l’effettivo arrivo a destinazione delle merci oggetto della transazione.

Nell’intento di fornire utili indicazioni operative alle imprese che realizzano con frequenza tali operazioni, riportiamo schematicamente, le principali indicazioni operative che sono giunte da parte dell’Amministrazione finanziaria in merito alla dimostrazione circa l’avvenuto trasferimento dei beni in una cessione intracomunitaria.

Strumenti di prova nelle cessioni intracomunitarie:

Risoluzione n.19/E/13

In questa risoluzione l’Agenzia delle Entrate ha riepilogato tutti i precedenti chiarimenti in merito della validità dei mezzi di prova sostitutivi a disposizione del contribuente per provare l’avvenuta cessione intracomunitaria:

  • hanno validità di prova le informazioni estratte dal sistema informativo del vettore, da cui emerga che le merci hanno lasciato lo Stato di residenza del cedente e raggiunto lo Stato comunitario di destinazione;
  • assume validità la dichiarazione sottoscritta dell’acquirente che attesti il materiale ricevimento dei beni.
  • la certificazione del cliente costituisce prova valida solo se acquisita congiuntamente ad altri documenti idonei, ad integrare tutti gli elementi della lettera di vettura internazionale (CMR). Nel caso in cui il CMR non rechi la firma del cessionario per ricevuta delle merci, può dimostrare l’avvenuta cessione intracomunitaria, lo stesso deve essere accompagnato da ulteriore documentazione a integrazione degli elementi di cui il CMR acquisito risulta carente (Risoluzione n. 477/E/08);
  • tutti i documenti suddetti assumono rilevanza giuridica solo ove essi vengano conservati congiuntamente alle fatture di vendita, alla documentazione bancaria attestante la riscossione del corrispettivo della transazione, alla documentazione relativa gli impegni contrattuali assunti e agli elenchi riepilogativi degli scambi intracomunitari. La conservazione deve essere assicurata fino al termine stabilito per l’attività di accertamento da parte dell’Amministrazione finanziaria, a norma dell’art. 57 D.P.R. n. 633/72 (risoluzione n.345/E/07);
  • quanto alla tempistica con cui il contribuente è tenuto a acquisire la prova dell’avvenuto trasferimento all’estero dei beni venduti, viene stabilito che l’operatore debba acquisire e conservare i mezzi di prova con l’ordinaria diligenza. L’Amministrazione finanziaria può, infatti, pretendere che il contribuente si attivi “senza indugio” per comprovare la non imponibilità della cessione.

Come abbiamo visto, il principale strumento di prova della cessione intracomunitaria è la lettera di vettura internazionale (cosiddetto CMR), sottoscritta da tutti gli attori che entrano in gioco nell’operazione (cedente nazionale, acquirente comunitario, incaricati del trasporto). È però in carenza di tale documento o in presenza dello stesso non opportunamente sottoscritto che diventa importante valutare la sussistenza di ulteriori elementi di prova, pur nella consapevolezza che soluzioni diverse possono comportare rettifiche ad opera degli organi verificatori.

Accanto a queste indicazioni cogenti recentemente Assonime ha pubblicato la circolare n. 20/2013 nella quale, presa cognizione delle difficoltà degli operatori ad esercitare un effettivo controllo sulle trasferimento dei beni nelle cessioni intracomunitarie, vengono proposte alcune soluzioni operative da applicare per ottenere mezzi di prova validi a certificare l’avvenuta cessione intracomunitaria dei beni oggetto di transazione. Le principali proposte avanzate da Assonime possono essere così riassunte:

  1. Applicazione di una serie di vincoli negoziali a carico del cessionario non residente ovvero del vettore da questi incaricato negli atti da cui l’operazione trae causa. In forza di tali clausole, il cessionario comunitario ad esempio, si obbliga a comunicare al venditore il mancato ricevimento dei prodotti ovvero la consegna di questi in un luogo diverso da quello originariamente pattuito.
  2. Applicazione di una serie di vincoli negoziali a carico del vettore incaricato dal cessionario estero del trasporto, mediante integrazione del documento di trasporto con la menzione dell’obbligo da parte di questi, di rendere noto al venditore il mancato buon fine della spedizione ovvero il recapito dei beni in un luogo diverso da quello indicato in detto documento.
  3. Integrazione dell’atto di cessione con una clausola che imponga all’acquirente di risarcire il cessionario delle imposte, maggiorate di sanzioni e interessi, che l’Amministrazione finanziaria potrebbe pretendere dallo stesso venditore qualora non consideri fondato l’invio all’estero delle merci cedute e l’acquirente non abbia rispettato il predetto obbligo di comunicazione del mancato ricevimento dei beni.

Tuttavia, come evidenziato anche dalla stessa Assonime, l’apposizione di questo tipo di clausole, sbilanciate a tutela del venditore, potrebbe incontrare difficoltà sul piano pratico nei casi di “rapporti di forza” pendenti in favore del soggetto estero.

In conclusione, in presenza di operazioni particolari che differiscono da quanto già chiarito a livello di prassi, si consiglia di valutare attentamente la documentazione da conservare a supporto dell’operazione (di cessione intracomunitaria di beni).

Anche in considerazione del fatto che spetta al soggetto che realizza una cessione intracomunitaria dimostrare la materiale fuoriuscita dei beni dai confini nazioni ed avere la prova della consegna degli stessi in altro Paese della Comunità.

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