Interpello disapplicativo per le società di comodo

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Quali sono le situazioni oggettive richieste dall’Agenzia delle Entrate per l’accoglimento di un istanza di interpello disapplicativo sulle società di comodo presentata da una società immobiliare?

Le società immobiliari ogni anno devono scontrarsi con la disciplina antielusiva contenuta nell’articolo 30 della Legge n. 724/94.  Tale disciplina fiscale è stata introdotta nel nostro ordinamento al fine di disincentivare il ricorso all’utilizzo dello strumento societario come schermo per nascondere l’effettivo proprietario dei beni (che peraltro continuano a rimanere nella disponibilità dei soci o dei loro familiari) e dedurre dal reddito d’impresa della società una serie di costi altrimenti indeducibile dal reddito personale dei soci stessi. In altri termini, l’impianto normativo in esame intende penalizzare quelle società che, al di là dell’oggetto sociale dichiarato, sono state costituite essenzialmente per gestire il patrimonio nell’interesse dei soci anziché per esercitare un’effettiva attività commerciale.

Tale normativa prevede il superamento di un test di operatività teso a verificare la redditività degli asset aziendali. Negli ultimi anni, il superamento di tale test è diventato particolarmente ostico soprattutto per le società immobiliari. A rendere difficile il superamento del suddetto test di operatività non è soltanto l’ulteriore contrazione degli affitti registrata nell’ultimo anno (in termini sia di ammontare dei canoni di locazione che di numero di immobili locati), ma anche la circostanza che, per le società che hanno rivalutato gli immobili nel 2008, il calcolo dei ricavi minimi presunti si basa, dal periodo d’imposta 2013, sui maggiori valori rivalutati e non più su quelli storici. Per questo motivo come lo scorso anno, si prevede l’invio di numerose istanze di interpello disapplicativo verso l’Agenzia delle Entrate.

L’istanza di interpello – Alla luce delle considerazioni suesposte in merito alle difficoltà che molte società immobiliari di gestione incontreranno a superare il test di operatività, è ragionevole attendersi un’ondata di interpelli disapplicativi per la stagione delle dichiarazioni dei redditi alle porte.  Pertanto, laddove non si possa usufruire di nessuna delle cause di esclusione o di disapplicazione automatica espressamente previste, per non subire gli effetti penalizzanti legati allo status di società di comodo non rimane altra strada che quella di presentare istanza di interpello disapplicativo ai sensi del comma 4-bis del ripetuto articolo 30 (che rimanda all’articolo 37-bis, comma 8, del D.P.R. n. 600/1973), per dimostrare che la società svolge effettivamente un’attività commerciale, al di là del fatto che l’ammontare dei ricavi non rispetta i parametri di legge.

L’istanza di disapplicazione, rivolta al Direttore Regionale delle Entrate, deve essere spedita tramite il servizio postale, in plico raccomandato A/R, all’Ufficio finanziario territorialmente competente in base al domicilio fiscale del contribuente.

Tenendo conto che la Direzione Regionale è tenuta a rispondere entro 90 giorni dalla ricezione dell’istanza da parte dell’Ufficio locale e che è evidentemente interesse della società istante conoscere la risposta in tempo utile per il versamento delle imposte, è facile prevedere che la maggior parte delle istanze di interpello disapplicativo verrà presentata nei mesi di marzo e aprile, non appena saranno disponibili i dati economici e patrimoniali di bilancio necessari per la verifica preliminare con riferimento all’esercizio scorso.

Sotto il profilo operativo vale altresì la pena di ricordare che, che secondo la circolare n. 23/E/2012, se la società risulta al contempo sia non operativa (perché i suoi ricavi effettivi sono inferiori a quelli minimi presunti), sia in perdita sistematica e non sussiste alcuna causa di esclusione o di disapplicazione automatica, occorre presentare due istanze di interpello separate, una per ciascuna disciplina, ciascuna delle quali avrà poi un iter autonomo, anche se non si può fare a meno di osservare come spesso, nei due interpelli, le situazioni oggettive che vengono addotte per suffragare la richiesta di disapplicazione siano le stesse sia per spiegare l’insufficienza dei ricavi effettivi, sia per giustificare lo stato di perdita sistematica.

Effetti dell’accoglimento dell’istanza – L’accoglimento dell’istanza da parte dell’Agenzia delle Entrate ha come effetto la disapplicazione della normativa antielusiva in rassegna, con la conseguenza che la società istante:

  1. ai fini delle imposte sul reddito dichiarerà il reddito effettivamente conseguito;
  2. ai fini Irap dichiarerà il valore della produzione netta effettivamente realizzato;
  3. ai fin Iva non subirà alcuna limitazione in materia di utilizzo o di rimborso dell’eventuale credito risultante dalla dichiarazione annuale.

Disapplicazione totale o parziale della disciplina – L’istanza di interpello deve essere  supportata da riferimenti relativi a situazioni oggettive che hanno impedito il normale svolgimento dell’attività economica dell’azienda, non consentendo il raggiungimento dei ricavi minimi. Generalmente l’interpello è finalizzato ad ottenere la disapplicazione integrale delle disposizioni antielusive sulle società di comodo. Tuttavia, il contribuente può chiedere che la predetta disciplina non trovi applicazione anche quando le situazioni oggettive si riferiscano ad alcuni soltanto degli elementi patrimoniali considerati ovvero riguardino solo parte del triennio rilevante per la determinazione dei ricavi presunti. In tal caso l’Agenzia potrà emanare un provvedimento di disapplicazione parziale per consentire alla società istante di escludere i suddetti asset dal calcolo del test di operatività, con l’avvertenza che nel test non si dovrà tener conto nemmeno dei correlati ricavi.

Situazioni che possono portare all’accoglimento dell’interpello – Per le società immobiliari che hanno per oggetto la realizzazione e la successiva locazione di beni immobili, con la circolare n. 5/E/2007, l’Agenzia delle Entrate ha individuato alcune circostanze di carattere oggettivo che, se adeguatamente dimostrate, possono condurre all’accoglimento dell’interpello sulle società di comodo. Tali situazioni sono state individuate:

  1. la società immobiliare ha iscritto in bilancio esclusivamente immobili in corso di costruzione o di ristrutturazione, da destinare successivamente alla locazione ma, al momento, non suscettibili di generare ricavi. A tal proposito è bene sottolineare che gli immobili in corso di realizzazione, in quanto non idonei a produrre alcun provento, devono essere esclusi dal test di operatività, evitando, in questo caso, l’onere della presentazione dell’istanza di interpello;
  2. la società immobiliare si trova nella impossibilità di praticare o modificare canoni di locazione sufficienti per superare il test di operatività o per conseguire un reddito effettivo superiore a quello minimo presunto;
  3. la società immobiliare si trova nella temporanea inutilizzabilità dell’immobile per cause indipendenti dalla volontà dell’imprenditore (es. immobile che non ha ottenuto il certificato di agibilità).

Inoltre, la disciplina delle società di comodo deve essere disapplicata in tutti i casi in cui i canoni di locazione degli immobili, ancorché inferiori agli importi minimi, siano in linea con quelli mediamente praticati nella medesima zona per fabbricati similari e risultino perciò congrui rispetto alle quotazioni immobiliari riportate nella banca dati dell’Osservatorio del mercato immobiliare consultabile sul sito web dell’Agenzia delle Entrate (circolare n. 25/E/2007 Agenzia delle Entrate).

All’esame delle circostanze che possono essere invocate in sede di interpello dalle società immobiliari, è altresì dedicato il paragrafo 2 della circolare n. 44/E/2007, nella quale l’Agenzia delle Entrate si sofferma su alcune fattispecie, tra le quali, quella di una società che acquista un fabbricato subentrando in un contratto di locazione in corso da anni precedenti, con canoni annuali non congrui. Con riferimento a tale ipotesi viene affermato che l’interpello disapplicativo può essere accolto, considerato che la società istante si ritrova ad essere parte contraente di un contratto le cui condizioni sono state pattuite da altri, senza possibilità di modificarle prima della relativa scadenza.

Situazioni che non portano all’accoglimento dell’interpello – Ad avviso dell’Amministrazione finanziaria non può invece essere accolto l’interpello disapplicativo allorquando una società di comodo sia parte locatrice di immobili dati in affitto ad un canone inferiore ai valori di mercato ad altra società che presenta la medesima compagine sociale, in quanto non si sarebbe in presenza di contratti di locazione non modificabili.

Ulteriore ipotesi nella quale non é ammissibile la disapplicazione della disciplina delle società di comodo é quella in cui una società detiene come unico asset un terreno agricolo che, per disinteresse dei soci, non viene coltivato. Per contro, legittima la suddetta disapplicazione il possesso di immobili che, in quanto non agibili e in attesa di essere ristrutturati, non sono produttivi di reddito.

Più in generale, è necessario ricordare, sulla scorta delle più recenti linee interpretative dell’Amministrazione finanziaria, che non è idoneo a giustificare l’assenza o l’insufficienza di ricavi il mero e generico riferimento all’attuale situazione di crisi del mercato immobiliare, dovendosi invece rappresentare in modo puntuale le specifiche circostanze oggettive che legittimano, con riguardo alla fattispecie rappresentata nell’istanza, la disapplicazione della normativa antielusiva.

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