nota di credito

Nota di credito IVA nelle procedure concorsuali

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L’articolo 26, comma 2, del DPR n. 633/1972, stabilisce il diritto per il cedente del bene o prestatore del servizio di portare in detrazione (emettendo nota di credito) l’imposta esposta in fattura, qualora l’ammontare imponibile (corrispettivo della cessione o prestazione) venga ad annullarsi “per mancato pagamento in tutto o in parte a causa di procedure concorsuali o di procedure esecutive rimaste infruttuose”.

L’articolo 26, comma 2, del DPR n. 633/1972 permette al cedente del bene o al prestatore del servizio di portare in detrazione l’Iva esposta in fattura, attraverso l’emissione di una nota di credito, qualora l’ammontare imponibile della cessione o prestazione venga ad annullarsi o a ridursi per effetto del “mancato pagamento in tutto o in parte a causa di procedure concorsuali o di altre procedure esecutive rimaste infruttuose“.

Come sappiamo, l’articolo 26 del Decreto Iva, disciplina i presupposti per l’emissione di una nota di credito, nel caso in cui vi siano crediti non riscossi. La modifica, introdotta dall’articolo 31 del Decreto Semplificazioni 2014 ha l’obiettivo di coordinare la disciplina ai fini della deducibilità delle perdite su crediti, con riferimento alle imposte sui redditi, e la disciplina Iva concernente la possibilità di emettere note di credito per il recupero dell’imponibile e dell’imposta.

Procedura concorsuale presupposto per la nota di credito

L’attuale formulazione dell’articolo 26 del DPR n. 633/1972 consente, nel caso in cui l’ammontare l’imponibile risulti ridotto a seguito della stipula di un accordo di ristrutturazione dei debiti omologato (ex art. 182-bis RD n. 267/42) ovvero un piano attestato di risanamento depositato presso il registro imprese (ex art. 67, lettera d), RD n. 267/42), oltre alla possibilità di dedurre le perdite su crediti ai fini della determinazione del reddito d’impresa, la possibilità per il soggetto che ha emesso la fattura (successivamente non pagata in tutto o in parte) di emettere una nota di credito in diminuzione e di recuperare l’Iva originariamente versata all’erario al momento di effettuazione della fornitura. Quindi, presupposti per l’emissione della nota di credito, oltre all’assoggettamento a procedura concorsuale del debitore, sono l’insoddisfazione del creditore, totale o parziale per la riscossione del proprio credito (deve essere provata da lettere del legale), e la preventiva documentazione del credito attraverso l’emissione di una fattura. Non possono beneficiare della detrazione i soggetti che hanno certificato i corrispettivi con altri mezzi (in particolare, scontrini e ricevute fiscali).

Momento di emissione della nota di credito

La Legge di stabilità per l’anno 2016 (articolo 1, commi 126 – 127, Legge n. 208/2015) ha ridisegnato l’articolo 26 del DPR n. 633/72, apportando significative modifiche alla disciplina relativa alla possibilità di emettere note di credito Iva, introducendo il comma 4 dell’articolo 26 del decreto Iva stabilendo che l’emissione di note di credito a seguito del mancato incasso (parziale o totale) del corrispettivo da parte del cessionario o committente possa avvenire:

  • a partire dalla data in cui il debitore è assoggettato ad una procedura concorsuale o dalla data del decreto che omologa un accordo di ristrutturazione dei debiti ai sensi dell’articolo 182-bis del RD n. 267/42, o dalla data di pubblicazione nel registro delle imprese di un piano attestato ai sensi dell’articolo 67, terzo comma, lett. d) del RD n. 267/42;
  • a causa di procedure esecutive individuali rimaste infruttuose.

Viene così superata la previsione dell’articolo 26 secondo la quale l’emissione della nota di variazione in diminuzione è subordinata alla conclusione infruttuosa di una procedura concorsuale o esecutiva. In tal modo, la normativa Iva risulta totalmente allineata all’articolo 101, comma 5 del Tuir, che permette di dedurre dal reddito d’impresa le perdite su crediti vantati nei confronti di soggetti assoggettati a procedure concorsuali già alla data di apertura alle stesse. Infatti, il comma 11 dell’articolo 26 del DPR n. 633/72 prevede che il creditore possa emettere la nota di variazione nei confronti del debitore assoggettato a procedure concorsuali a partire dalla data:

  • della sentenza dichiarativa del fallimento;
  • del provvedimento che ordina la liquidazione coatta amministrativa;
  • del decreto di ammissione alla procedura di concordato preventivo;
  • del decreto che dispone la procedura di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi.

A seguito di tali modifiche, quindi, si realizza una perfetta coincidenza dei presupposti per il recupero dell’Iva e la deduzione delle perdite su crediti. Ricordiamo a questo punto che, il limite temporale entro il quale è possibile esercitare il diritto alla detrazione statuito dall’articolo 26, comma 2, del DPR n. 633/1972,  e per effetto del combinato disposto del richiamato articolo 26 e dell’articolo 19 del medesimo decreto, deve essere esercitato “al più tardi, con la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui si è verificato il presupposto” (Risoluzione 85/E/2009 e Circolare n. 31/E/2014 dell’Agenzia delle Entrate), dovendo intendersi, per verifica del presupposto, il momento di apertura della procedura concorsuale.

Procedure esecutive individuali rimaste infruttuose

Nel caso in cui il debitore non sia stato oggetto di procedure concorsuali è possibile sfruttare le procedure esecutive individuali per ottenere il soddisfacimento del proprio credito. In questo ambito, si rivelano di particolare interesse anche le esemplificazioni introdotte al fine di identificare il momento in cui le procedure esecutive individuali possono considerarsi infruttuose.

Secondo quanto indicato nel comma 12, dell’articolo 26 del DPR n. 633/72, una procedura esecutiva individuale si considera in ogni caso infruttuosa nell’ipotesi:

  • di pignoramento presso terzi, quando dal verbale di pignoramento redatto dall’ufficiale giudiziario risulti che presso il terzo pignorato non vi sono beni o crediti da pignorare;
  • di pignoramento di beni mobili, quando dal verbale di pignoramento redatto dall’ufficiale giudiziario risulti la mancanza di beni da pignorare ovvero l’impossibilità di accesso al domicilio del debitore ovvero la sua irreperibilità;
  • in cui, dopo che per tre volte l’asta per la vendita del bene pignorato sia andata deserta, si decida di interrompere la procedura esecutiva per eccessiva onerosità.

Viene, inoltre, previsto che nel caso di risoluzione contrattuale, relativa a contratti a esecuzione continuata o periodica, conseguente a inadempimento, la facoltà di emettere note di credito non si estende alle cessioni e alle prestazioni per le quali le obbligazioni siano state adempiute dalle parti. Infine, il legislatore ammette la facoltà di emettere note di credito anche nel caso di operazioni soggette al meccanismo del reverse charge sia “interno” che “esterno“.

Decorrenza delle novità

Con riferimento alla decorrenza delle modifiche in commento, si dispone che:

  • le nuove modalità di emissione delle note di credito in caso di procedure concorsuali trovano applicazione nel caso in cui il cessionario o committente sia assoggettato alle stesse successivamente al 31 dicembre 2016. Pertanto, dette modifiche interessano tutte le operazioni effettuate nei confronti di soggetti sottoposti a procedure concorsuali a partire dal 31 dicembre 2016;
  • tutte le altre disposizioni, avendo carattere interpretativo, si applicano anche alle operazioni effettuate anteriormente alla predetta data.
Articolo aggiornato al 23 gennaio 2016

2 comments

  1. Sono un utente Alma energy. Questa azienda a fine periodo,e cioè un anno dall’inizio della decorrenza del canone, emette una nota di credito per quanto fatturato in più durante l’anno.
    Ho ricevuto la nota di credito con i seguenti importi e descrizioni:
    – totale fattura (imponibile + imposta) € 14,94
    – Saldo partite precedenti € 86,51 –
    – Totale da pagare € 72,27 –
    Cioè mi riconoscono a credito 86,51 ed a debito 14,94 e questo significa che ho pagato l’iva sul saldo precedente ed ora la ripago sul totale da pagare che è negativo.
    E’ giusto il mio o il loro conteggio? Posso protestare?
    grazie in anticipo per la risposta.

  2. Salve,
    l’azienda ha emesso una nota di credito per conguagliare maggiori fatturazioni effettuate durante l’anno. Naturalmente l’importo “saldo delle partite precedenti” tiene conto sia dell’imponibile che dell’Iva, che questa volta le riconoscono come pagata in eccesso. Quindi, sui 14,94 le chiedono l’Iva, mentre sui 86,51 sono comprensivi di Iva che, invece le riconoscono.

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