Tassazione dei canoni di locazione non riscossi

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I canoni di locazione non riscossi, relativi ad immobili abitativi, devono essere dichiarati dal proprietario dell’immobile sino al momento di convalida dello sfratto esecutivo. 

Uno degli aspetti da tenere in considerazione in caso di stipula di un contratto di locazione riguarda il possibile assoggettamento a tassazione Irpef dei canoni di locazione non riscossi. Negli ultimi anni, complice anche la crisi economica, i soggetti conduttori di immobili abitativi si sono trovati nella situazione di non riuscire più a pagare il canone di locazione. L’inadempimento del conduttore si riflette negativamente sul proprietario dell’immobile, il quale è tenuto a dichiarare anche i canoni di locazione non riscossi, sui quali sarà comunque chiamato a versare le imposte. Le regole fiscali, infatti, impongono la tassazione dei canoni di locazione immobiliare abitativa, a prescindere dalla loro effettiva percezione.

I canoni di locazione non riscossi

L’articolo 26 del Tuir (così come modificato dall’articolo 8, comma 5, della Legge n. 413/98), stabilisce che:

i redditi derivanti da contratti di locazione di immobili ad uso abitativo, se non percepiti, non concorrono a formare il reddito dal momento della conclusione del procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per morosità del conduttore. Per le imposte versate sui canoni venuti a scadenza e non percepiti come da accertamento avvenuto nell’ambito del procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per morosità è riconosciuto un credito di imposta di pari ammontare

In pratica, possiamo dire che i canoni di locazione relativi ad immobili abitativi concorrono sempre a formare reddito imponibile ai fini Irpef (o cedolare secca), indipendentemente dall’effettiva percezione (fino al momento di convalida dello sfratto), in deroga al naturale principio naturale che prevede la tassazione dei redditi delle persone fisiche, solo al momento dell’effettiva percezione.

Tassazione dei canoni di locazione non riscossi

Ai sensi del citato articolo 26 del Tuir è prevista l’esclusione dei canoni di locazione non riscossi dal reddito complessivo (Irpef o cedolare secca) in presenza delle seguenti condizioni:

  • l’immobile risulta locato a uso abitativo (categoria A, tranne la categoria A/10);
  • il conduttore dell’immobile risulta moroso rispetto ai canoni locativi (mancato pagamento del canone di locazione, decorsi 20 giorni dalla scadenza);
  • si è concluso il procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto.

Soltanto in caso di sussistenza contemporanea di tutte le condizioni permette al proprietario dell’immobile di non dichiarare (in Unico o nel modello 730) il reddito relativo ai canoni di locazione non riscossi, consentendogli di indicare esclusivamente la rendita catastale dell’immobile (rivalutata del 5%), purché il provvedimento di convalida di sfratto arrivi prima della presentazione della dichiarazione dei redditi.

Modello Unico e canoni di locazione non riscossi

Come detto, i canoni di locazione non riscossi devono essere comunque dichiarati nel modello Unico (o nel modello 730), secondo quanto risultante dal contratto di locazione, sino al momento in cui non intervenga una causa di risoluzione del contratto medesimo, come nel caso in cui si arrivi al provvedimento giurisdizionale di convalida di sfratto. Vediamo adesso le possibilità che si possono presentare al proprietario, qualora si trovi in questa fattispecie:

  • Provvedimento di convalida di sfratto entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi – Se la convalida dello sfratto avviene entro il 30 settembre (termine di presentazione del modello Unico) è possibile evitare la tassazione del canone relativo all’anno di imposta precedente, oggetto della dichiarazione. In questo caso dovrà essere indicato indicare il codice 4 nella casella 7 (“casi particolari“), in modo da assoggettare a tassazione la rendita catastale rivalutata dell’immobile. Qualora il canone di locazione sia stato percepito solo per una parte dell’anno, deve essere compilato un unico rigo, riportando solo la quota di canone effettivamente percepita, in colonna 6;
  • Provvedimento di convalida di sfratto successivo al termine di presentazione della dichiarazione dei redditi – Qualora il provvedimento giurisdizionale arrivi oltre il 30 settembre, i canoni di locazione non riscossi saranno soggetti a tassazione (Irpef o cedolare secca). In questo caso, al contribuente sarà riconosciuto un  credito d’imposta pari alle imposte pagate a causa dell’indicazione in dichiarazione dei canoni, riliquidando le dichiarazioni delle annualità dove tali canoni sono stati tassati, sostituendo al reddito proveniente dal canone, la rendita catastale rivalutata dell’immobile. Tale credito, una volta determinato, deve essere riportato nel quadro CR, al rigo CR8.

Credito d’imposta per canoni non riscossi

Come abbiamo visto, per i canoni di locazione non riscossi, ma assoggettati a tassazione prima del provvedimento giurisdizionale di convalida di sfratto, al contribuente spetta un credito di imposta, pari alle maggiori imposte pagate, ma non più dovute. Il credito d’imposta deve essere riportato nella prima dichiarazione dei redditi utile, tuttavia tale credito può essere fatto valere sino al decimo anno successivo rispetto a quando è sorto. Il credito d’imposta può essere utilizzato in compensazione con altre imposte a debito oppure chiesto a rimborso. Nel caso in cui il proprietario dell’immobile abbia fruito del credito d’imposta per canoni non riscossi, e successivamente i canoni vangano effettivamente percepiti (anche parzialmente), egli è tenuto a dichiarare i canoni di locazione riscossi nel quadro RM, tra i redditi assoggettati a tassazione separata.

Sentenza della Corte Costituzionale n. 326/2000

Un possibile rimedio rispetto alla tassazione dei canoni di locazione non riscossi, relativi ad immobili abitativi, arriva dalla sentenza della Corte Costituzionale n. 326 del 26 luglio del 2000, secondo la quale i canoni di locazione devono essere tassati, a prescindere dalla loro percezione, fino a quando risulta vigente un contratto di locazione e quindi risulta tecnicamente dovuto un canone locativo. La tassazione potrà essere evitata nel caso in cui la locazione è cessata oppure si è verificata una causa di risoluzione contrattuale (per inadempimento, per specifica clausola risolutiva espressa), con dichiarazione da parte del proprietario di avvalersene, provocando lo scioglimento delle reciproche obbligazioni e l’insorgenza del diritto alla restituzione dell’immobile. In pratica, la morosità del locatario, in presenza della specifica clausola che risolve il contratto al verificarsi dell’inadempimento, con la successiva dichiarazione da parte proprietario al conduttore di avvalersi della clausola, legittima il locatore a non dichiarare i canoni non riscossi senza necessariamente attendere una pronuncia giudiziale. Il provvedimento di convalida di sfratto, nell’ottica delle sentenza in esame, oltre agli effetti di natura civilistica, rappresenta il presupposto giuridico per l’ottenimento del credito d’imposta nel caso in cui il locatore abbia versato imposte per canoni non riscossi.

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