Cessione di azienda: responsabilità per debiti tributari

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L’operazione di cessione di azienda comporta dei precisi profili di responsabilità da parte dell’acquirente sulle passività non estinte dal cedente, siano esse di carattere finanziario, commerciale o fiscale. 

L’operazione di cessione di azienda può essere effettuata seguendo due distinte strade: la cessione diretta dell’azienda, ovvero la cessione indiretta della stessa attraverso il trasferimento delle quote della società che contiene l’azienda.

La cessione indiretta è sicuramente più vantaggiosa per il soggetto cedente sotto il profilo della tassazione, visto che è possibile in tal caso beneficiare della tassazione parziale delle plusvalenze (beneficiando del regime Pex), ovvero, nel caso di socio persona fisica, rivalutare le quote (nei periodi ove viene concessa questa facoltà), per rideterminare il valore delle partecipazioni, in vista di una futura cessione.

Di sovente, però può capire di doversi imbattere anche nella cessione diretta del complesso aziendale. Questa soluzione, invece, appare molto più vantaggiosa per il soggetto acquirente, in quanto il plusvalore che andrà a pagare (a titolo di maggior valore dei beni ovvero di avviamento) rispetto ai valori contabili dell’azienda, è ammortizzabile e quindi deducibile, cosa che non è possibile se a essere acquistate sono le quote. E’ bene ricordare, infatti, che il maggior valore pagato per le quote societarie è valore fiscalmente riconosciuto e valido solo in caso di futura cessione delle stesse.

Proprio nel caso in cui ci si appresti ad effettuare una cessione diretta di un complesso aziendale è opportuno tenere ben presenti quali siano i profili di responsabilità dell’acquirente per le passività non estinte dal cedente, al fine di evitare l’insorgenza di possibili problemi futuri che potrebbero cambiare le sorti del soggetto acquirente.

Responsabilità dell’acquirente sui debiti

In caso di cessione di azienda è prevista dal codice civile una continuità tra cedente e acquirente nella responsabilità verso i terzi: infatti, al fine di tutelare i terzi è previsto che l’acquirente sia responsabile in relazione ai debiti contratti dal precedente proprietario del complesso aziendale. Tale estensione di responsabilità ha lo scopo di evitare che tramite il trasferimento dei beni vengano meno le garanzie patrimoniali per i creditori. I terzi hanno, infatti, concesso credito all’imprenditore nella convinzione che questo avesse un patrimonio su cui rivalersi, patrimonio che viene evidentemente alterato a seguito della cessione dell’azienda.

Al fine di meglio tutelare i creditori l’articolo 2560 del codice civile prevede che: l’acquirente dell’azienda risponda dei debiti del cedente, solidalmente con questi, anche se non sono stati trasferiti con l’atto di cessione (ovviamente per quelli trasferiti il problema non si pone, visto che vengono assunti dall’acquirente in prima persona).

Responsabilità solidale

Tuttavia, tale responsabilità solidale opera nel rispetto di una fondamentale condizione: i debiti del cedente devono risultare dai libri contabili. L’articolo 2560, comma 2, sopra citato, recita:

L’alienante non è liberato dai debiti, inerenti all’esercizio dell’azienda ceduta anteriori al trasferimento, se non risulta che i creditori vi hanno consentito. Nel trasferimento di un’azienda commerciale risponde dei debiti suddetti anche l’acquirente dell’azienda, se essi risultano dai libri contabili obbligatori

Pertanto, diventa fondamentale per l’acquirente il controllo delle posizioni debitorie in capo al cedente tramite l’esame dei libri contabili, di cui all’articolo 2214 del codice civile, libro giornale e libro degli inventari (i registri Iva non fanno parte dei libri contabili, Cassazione n. 2108/94), potendosi affermare che debiti non presenti in tali registri non possono essergli successivamente contestati. Essendo una disposizione posta a tutela dei terzi, evidentemente non può essere derogata dalle parti (acquirente e cedente).

Limitazione di responsabilità

La volontà di una responsabilità solidale per i debiti risultanti dai libri contabili obbligatori è volta a tutelare gli interessi dei terzi tenendo presenti le legittime ragioni dell’acquirente: oltre alla tutela dei terzi, il legislatore ha voluto offrire anche un certo grado di certezza all’acquirente. Infatti, qualora la responsabilità non avesse limitazioni, nessuno vorrebbe a acquistare un’azienda con il dubbio che possano esservi passività latenti che possano erodere il valore di quanto acquisito. Viene quindi stabilito che detta responsabilità si debba intendere limitata a quanto conoscibile attraverso l’analisi delle scritture contabili del cedente.

Soggetti in contabilità semplificata

A corollario di quanto sinora detto, possiamo affermare che per i soggetti non obbligati alla tenuta dei suddetti libri contabili, in ragione dello specifico tipo di impresa adottato, si pensi ai soggetti in contabilità semplificata, si rende impossibile l’elemento costitutivo della responsabilità del cessionario per i debiti relativi all’azienda e conseguentemente preclude il sorgere della medesima responsabilità.

I debiti tributari

La responsabilità del cessionario nella cessione di azienda, come abbiamo visto è circoscritta agli importi iscritti nei libri contabili obbligatori: tra questi elementi, sicuramente, trovano spazio anche i debiti tributari, per i quali il legislatore ha voluto adoperare una responsabilità rafforzata in capo al soggetto cessionario.

Responsabilità debiti tributari

Tale responsabilità è disciplinata dall’articolo 14 del D.Lgs. 472/97, il quale recita:

Il cessionario è responsabile in solido, fatto salvo il beneficio della preventiva escussione del cedente ed entro i limiti del valore dell’azienda o del ramo d’azienda, per il pagamento dell’imposta e delle sanzioni riferibili alle violazioni commesse nell’anno in cui è avvenuta la cessione e nei due precedenti, nonché per quelle già irrogate e contestate nel medesimo periodo anche se riferite a violazioni commesse in epoca anteriore

Limitazioni di responsabilità

Tale responsabilità, relativa sia all’imposta che alle sanzioni, è applicabile per il triennio, costituito dall’anno in cui avviene la cessione di azienda e per i due precedenti. La responsabilità non è però totale, ma prevede alcune limitazioni:

  • Preventiva escussione del cedente – L’Agenzia delle Entrate per la riscossione del tributo non versato deve procedere prima in capo al cedente. L’Agenzia, infatti, prima di poter aggredire il cessionario, deve dimostrare l’insufficienza del patrimonio del debitore (il cedente l’azienda) per  andare ad aggredire il soggetto solidalmente responsabile (il cessionario). In base all’articolo 22 del D.Lgs. n. 472/97 l’Erario può comunque azionare procedure cautelari per garantire le proprie ragioni;
  • Limite del valore dell’azienda – La responsabilità del cessionario (acquirente), pare chiaro, non può andare oltre al valore dell’azienda trasferita: il limite è costituito dal valore dichiarato in sede di cessione, ovvero dal maggior valore accertato dall’Agenzia delle Entrate, nel caso in cui vi sia stata una rettifica sul valore della compravendita a seguito di accertamento.

Richiesta dei carichi pendenti

Oltre a queste prime due limitazioni, il secondo comma dell’articolo 14 del D.Lgs. n. 472/97 prevede anche un’altra forma di limitazione di responsabilità del cessionario, infatti:

l’obbligazione del cessionario è limitata al debito risultante, alla data del trasferimento, dagli atti degli uffici dell’amministrazione finanziaria e degli enti preposti all’accertamento dei tributi di loro competenza

Al fine di stabilire quali siano effettivamente i debiti risultanti all’Amministrazione finanziaria, relativi all’azienda oggetto di cessione, è possibile chiedere un certificato dei carichi pendenti, ove vengono elencate tutte le contestazioni in corso e quelle già definite per le quali i debiti non sono stati soddisfatti. Gli Uffici e gli enti preposti all’accertamento sono infatti tenuti a rilasciare, su richiesta dell’interessato, un certificato sull’esistenza di contestazioni in corso e di quelle già definite per le quali i debiti non sono stati soddisfatti.

Nel certificato devono essere enunciate anche le violazioni commesse nell’anno in cui è avvenuta la cessione o nel biennio precedente e già constatate dall’Ufficio o dell’ente competente, ancorché alla data del trasferimento non sia stato ancora emesso il relativo atto di contestazione o di irrogazione della sanzione.

Liberazione del cessionario

 Il cessionario è liberato da ogni obbligazione nei casi di:

  • Certificato dei carichi pendenti con esito negativo;
  • Certificato non rilasciato entro 40 giorni dalla richiesta, per inerzia dell’Ufficio.

Il certificato può essere richiesto sia prima che dopo la cessione di azienda: se chiesto prima è utile per gestire la contrattazione, magari chiedendo al cedente idonee garanzie, chiederlo dopo serve solo per conoscere le responsabilità alle quali si sta andando incontro, (comunque non più evitabili).

In ogni caso, il cessionario non può ritenersi esonerato da responsabilità con riferimento al periodo intercorrente tra la data di rilascio del certificato (o la data di scadenza del termine dei 40 giorni in caso di mancato rilascio) e quella in cui avviene il trasferimento dell’azienda. Ai fini di tutelare la riservatezza dei dati del soggetto cedente, ove il trasferimento non sia ancora avvenuto è necessario il suo consenso sulla domanda presentata. Spesso tale aspetto viene gestito tramite una specifica clausola del contratto preliminare di cessione.

Cessione in frode

Infine, l’ultimo aspetto da tenere in considerazione per quanto riguarda i debiti tributari è quello che riguarda la c.d. “cessione in frode“. Il quarto comma dell’articolo 14 del D.Lgs. n. 472/97 afferma che:

La responsabilità del cessionario non è soggetta alle limitazioni previste nel presente articolo qualora la cessione sia stata attuata in frode dei crediti tributari, ancorché essa sia avvenuta con trasferimento frazionato di singoli beni

Nel caso in cui venga provato, dall’Agenzia delle Entrate (Circolare n. 180/E/98) che la cessione è avvenuta in frode, la responsabilità del cessionario non è soggetta alle limitazioni previste nel presente articolo. La frode si presume, salvo prova contraria, quando il trasferimento sia effettuato entro 6 mesi dalla constatazione di una violazione penalmente rilevante. Il legislatore ha voluto che, quando la cessione avviene a ridosso di una violazione di particolare gravità, sia di per sé elemento sufficiente per presumere che le parti si siano accordate per frodare le ragioni erariali.

Cessione di azienda in procedura concorsuale

La suddetta responsabilità solidale a carico del cessionario di azienda, per il pagamento delle imposte e delle sanzioni imputabili al cedente, non si applica al caso delle cessioni di azienda effettuate nell’ambito delle procedure concorsuali (Risoluzione n. 112/99).

Infatti, la norma è esclusivamente riferita alle cessioni su base volontaria o negoziale. Diversamente, non avrebbe significato la presenza della condizione della preventiva escussione del cedente (non possibile nelle procedure), configurando una sorta di responsabilità esclusiva (e non solidale) in capo al cessionario.

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