Locazioni di immobili commerciali: Iva e registro

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Le locazioni di immobili effettuate nell’esercizio di impresa sono operazioni generalmente imponibili ai fini Iva, ed in questo caso scontano l’imposta di registro in misura fissa, mentre se la locazione è esente Iva (locazioni abitative), l’imposta di registro è proporzionale.

Le locazioni di immobili effettuate nell’esercizio di impresa costituiscono operazioni che, sotto il profilo dell’imposizione indiretta, sono suscettibili di rilevare ai fini dell’Iva e dell’imposta di registro, secondo le modalità previste dalle rispettive leggi di imposta, quali risultanti a seguito delle modifiche da ultimo recate:

  • dai commi da 8 a 10-sexies dell’articolo 35 del D.L. n. 223/2006, convertito con modificazioni nella Legge n. 248/2006;
  • dalla lettera a) del comma 330 dell’articolo unico della Legge n. 296/2006.

Vediamo di seguito, con maggiore dettaglio la disciplina ai fini dell’imposta sul valore aggiunto e ai fini dell’imposta di registro riservata alle locazioni di immobili effettuate nell’esercizio di impresa.

Imposta sul valore aggiunto nelle locazioni di immobili

Ciò premesso, le locazioni di immobili effettuate nell’esercizio di impresa costituiscono ai fini Iva prestazioni di servizi imponibili, salvo il caso in cui:

  • l’immobile oggetto di locazione sia situato al di fuori del territorio dello Stato, nel qual caso l’operazione è fuori campo Iva per mancanza del requisito di territorialità, di cui all’articolo 7 del DPR n. 633/72;
  • la prestazione di servizi sia riconducibile al novero di quelle per le quali il numero 8) dell’articolo 10 del DPR n. 633/72 dispone l’applicazione del regime di esenzione.

Le locazioni di immobili effettuate da parte di imprese costituiscono operazioni rilevanti ai fini Iva, salvo il caso in cui, avendo per oggetto immobili ubicati all’estero, difettino del requisito di territorialità, di cui all’articolo 7 del DPR n. 633/72 (nel qual caso si qualificano come operazioni “fuori campo Iva“). Quando non si pongono problemi in ordine alla rilevanza territoriale dell’operazione, le locazioni di immobili effettuate da parte di imprese si configurano ai fini Iva come operazioni imponibili, salvo il caso in cui rientrino nel novero di locazioni per le quali il numero 8) dell’articolo 10 del DPR n. 633/72 prevede viceversa il regime di esenzione.

Locazioni esenti IVA – Il numero 8) dell’articolo 10 del DPR n. 633/72, quale risultante a seguito della sua integrale sostituzione a cura della lettera a) del comma 1 dell’articolo 8 del D.L. n. 223/2006, convertito con modificazioni nella Legge n. 248/2006, nonché a seguito delle ulteriori modifiche introdotte dalla lettera a) del comma 330 dell’articolo unico della Legge n. 296/2006, stabilisce che sono esenti Iva le locazioni e gli affitti (e relative proroghe, cessioni e risoluzioni) aventi per oggetto i seguenti immobili ubicati nel territorio dello Stato:

  • terreni ed aziende agricole;
  • aree diverse da quelle destinate a parcheggio di autoveicoli, per le quali gli strumenti urbanistici non prevedono l’utilizzazione edificatoria;ù
  • fabbricati (comprese la pertinenze, le scorte e in genere i beni mobili destinati durevolmente al servizio degli immobili locati e affittati) a destinazione abitativa, fatta però eccezione per le locazioni di fabbricati abitativi, per i quali nel relativo atto il locatore abbia espressamente manifestato l’opzione per l’imposizione, effettuate dalle imprese costruttrici degli stessi o dalle imprese che vi hanno eseguito, anche tramite imprese appaltatrici, gli interventi di cui all’articolo 3, comma 1, lettere c), d) ed f), del Testo Unico dell’edilizia di cui al decreto del Presidente
    della Repubblica 6.6.2001, n. 380;
  • fabbricati abitativi destinati ad alloggi sociali come definiti dal decreto del Ministro delle infrastrutture, di concerto con il Ministro della solidarietà sociale, il Ministro delle politiche per la famiglia ed il Ministro per le politiche giovanili e le attività sportive del 22.4.2008, per i quali nel relativo atto il locatore non abbia espressamente manifestato l’opzione per l’imposizione;
  • fabbricati (comprese la pertinenze, le scorte e in genere i beni mobili destinati durevolmente al servizio degli immobili locati e affittati) strumentali “per natura”, per i quali nel relativo atto il locatore non abbia espressamente manifestato l’opzione per l’imposizione;

Locazioni imponibili IVA – Per differenza, ne consegue che costituiscono operazioni imponibili ai fini Iva le locazioni effettuate da imprese aventi per oggetto i seguenti immobili ubicati nel territorio dello Stato:

  • aree edificabili;
  • aree non edificabili, purché destinate a parcheggio di autoveicoli;
  • fabbricati abitativi (comprese la pertinenze, le scorte e in genere i beni mobili destinati durevolmente al servizio degli immobili locati e affittati) a destinazione abitativa, di proprietà delle imprese costruttrici degli stessi o delle imprese che vi hanno eseguito, anche tramite imprese appaltatrici, gli interventi di cui all’articolo 3, comma 1, lettere c), d) ed f), del Testo Unico dell’edilizia di cui al decreto del Presidente della Repubblica 6.6.2001, n. 380, per i quali nel relativo atto il locatore abbia espressamente manifestato l’opzione per l’imposizione;
  • fabbricati abitativi destinati ad alloggi sociali come definiti dal decreto del Ministro delle infrastrutture, di concerto con il Ministro della solidarietà sociale, il Ministro delle politiche per la famiglia ed il Ministro per le politiche giovanili e le attività sportive del 22.4.2008, per i quali nel relativo atto il locatore abbia espressamente manifestato l’opzione per l’imposizione;
  • fabbricati (comprese la pertinenze, le scorte e in genere i beni mobili destinati durevolmente al servizio degli immobili locati e affittati) strumentali “per natura”, per i quali nel relativo atto il locatore abbia espressamente manifestato l’opzione per l’imposizione.

Quando l’operazione di locazione immobiliare si configura come imponibile ai fini Iva, l’imposta trova applicazione con l’aliquota ridotta al 10%, ai sensi del numero 127-duodeviecies) della parte III della Tabella A allegata al DPR n. 633/72, nel particolare caso delle locazioni di fabbricati a destinazione abitativa effettuate in attuazione di piani di edilizia abitativa convenzionata (quando, ben inteso, sussistono i presupposti in presenza dei quali le locazioni in questione hanno natura imponibile ai fini Iva, anziché esente), mentre con l’aliquota ordinaria del 22%, in tutti gli altri casi.

Imposta di registro nelle locazioni di immobili

Per quanto concerne invece il trattamento ai fini dell’imposta di registro, le locazioni di immobili effettuate nell’esercizio di impresa:

  • quando hanno per oggetto terreni (sia edificabili che non edificabili), oppure fabbricati a destinazione abitativa (e relative pertinenze), sono soggette al c.d. “principio di alternatività tra Iva e registro”, di cui al comma 1 dell’articolo 40 del DPR n. 131/86, per effetto del quale:
    • se ai fini Iva l’operazione è esente, ai sensi del numero 8) dell’articolo 10 del DPR n. 633/72, l’imposta di registro si applica in misura proporzionale;
    • se invece ai fini Iva l’operazione è imponibile, oppure “fuori campo” per difetto del requisito di territorialità, di cui all’articolo 7 del DPR n. 633/72, l’imposta di registro si applica in misura fissa;
  • quando hanno per oggetto fabbricati strumentali per natura (e relative pertinenze), sono soggette alla specifica disposizione per esse recata dal comma 1-bis dell’art. 40 del DPR n. 131/86, per effetto della quale:
    • se ai fini Iva l’operazione è “fuori campo” per difetto del requisito di territorialità, di cui all’articolo 7 del DPR n. 633/72, l’imposta di registro si applica in misura fissa;
    • se invece ai fini Iva l’operazione è rilevante, l’imposta di registro si applica in misura proporzionale non solo nel caso in cui sull’operazione trovi applicazione il regime di esenzione Iva, ma anche nel caso in cui trovi applicazione il regime di imponibilità Iva.

Trattamento ai fini Iva delle locazioni di immobili in regime di impresa

Tipo di ImmobileLocatoreTrattamento IVA
AbitativoImprese di costruzione o che hanno eseguiti interventi di ristrutturazione sul fabbricatoEsente, salvo l’opzione per l’imponibilità nel contratto di locazione
AbitativoImprese diverse da quelle di costruzione o che hanno eseguiti interventi di ristrutturazioneEsente
Alloggi socialiTutte le impreseEsente, salvo l’opzione per l’imponibilità nel contratto di locazione
StrumentaleTutte le impreseEsente, salvo l’opzione per l’imponibilità nel contratto di locazione

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