Costi di ricerca e sviluppo a conto economico

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Il D.Lgs. n. 139/2015 modifica la disciplina contabile dei costi di ricerca e sviluppo escludendone la capitalizzazione nell’attivo patrimoniale.

I costi di ricerca e sviluppo rappresentano un’importante voce di bilancio, in particolar modo per le imprese che operano in settori innovativi e ad alto valore aggiunto. In questa voce rientrano una serie di costi che non sono facilmente attribuibili ad uno specifico esercizio contabile, secondo il principio di competenza economica; per questa ragione il legislatore ha definito delle regole ben precise al fine di limitare la discrezionalità nel trattamento di dette poste contabili.

In quest’ottica, si segnala che, tra le modifiche apportate alla disciplina del bilancio d’esercizio delle società di capitali, il D.Lgs. n. 139/2015 (c.d. “decreto bilanci“) è intervenuto andando a modificare i criteri di valutazione degli oneri pluriennali, con particolare riguardo ai costi di ricerca e di pubblicità.

I costi di ricerca e sviluppo: definizione – I costi di ricerca e sviluppo, così come disciplinati anche dal principio contabile OIC 24 sulle immobilizzazioni immateriali, sono quelli sostenuti con l’obiettivo di studiare e acquisire conoscenze per ottenere prodotti, processi e servizi nuovi o migliori rispetto a quelli già utilizzati. Il detto principio definisce i costi di ricerca e sviluppo e li classifica come segue:

  1. Ricerca di base – si tratta di studi, ricerche, esperimenti ed indagini che non hanno un obiettivo specifico e che servono ad accrescere le conoscenze generiche delle imprese. Per tali spese si riscontra la mancanza di un collegamento diretto con la produzione di un bene o un servizio;
  2. Ricerca applicata – si tratta di attività analoghe/similari di quelle rientranti tra le spese per la ricerca di base che hanno tuttavia un preciso obiettivo in termini di produzione di un nuovo prodotto (o di miglioramento di quello già esistente), di un processo o di un servizio;
  3. Sviluppo – si tratta di attività collegata e conseguente alla ricerca applicata e ha lo scopo di mettere in pratica i risultati dell’attività di studio.

Tra i principali costi di ricerca e sviluppo possono essere richiamati: costi del personale impegnato nelle relative attività, costi dei materiali e servizi utilizzati, ammortamenti dei relativi cespiti, costi indiretti (escluse le spese generali e amministrative), oneri finanziari sostenuti direttamente per l’attività di ricerca e sviluppo.

Il trattamento contabile dei costi di ricerca e sviluppo – Fino all’entrata in vigore del Decreto, il trattamento contabile delle spese di ricerca di base era diverso da quello previsto per i costi di sviluppo e ricerca applicata. Dal 2016, invece, tutti i costi di ricerca di base ed applicata dovranno essere trattati in maniera omogenea. Pertanto, i costi riferiti alla ricerca di base, non essendo collegati ad uno specifico risultato, devono essere trattati come costi di competenza del periodo in cui vengono sostenuti. I costi di sviluppo, invece, possono essere capitalizzati ovvero possono essere imputati a conto economico nell’esercizio in cui vengono sostenuti. Al fine di poter capitalizzare tali spese è necessario che le stesse abbiano utilità pluriennale, in presenza di benefici che si manifestino in più esercizi. Si rammenta altresì che l’OIC subordina la capitalizzazione di tali spese alla presenza di tre requisiti fondamentali:

  1. il costo deve essere identificabile e riferito ad un processo/prodotto chiaramente definito. Deve esserci quindi una diretta inerenza con il processo/prodotto per cui viene sostenuto;
  2. il progetto deve essere realizzabile e la società deve possedere le risorse necessarie per la realizzazione del progetto/prodotto, o quantomeno deve dimostrare di poterle reperire. E’ importante ricordare che in presenza di costi di sviluppo capitalizzati vige il divieto di distribuzione degli utili, se in bilancio non risultano accantonate riserve disponibili pari al costo capitalizzato;
  3. deve essere riscontrabile la possibilità (ragionevole) di recuperare i costi mediante i redditi futuri.

Una volta che vengano rispettati i tre richiamati requisiti, i costi di sviluppo potranno essere indicati tra le immobilizzazioni immateriali ed assoggettati ad ammortamento per un periodo non superiore a cinque anni, previo consenso del collegio sindacale ove nominato. Infine, I costi di ricerca applicata, che prima delle modifiche al codice civile erano trattati allo stesso modo dei costi di sviluppo, dal 2016 dovranno essere trattati come i costi di ricerca di base con la conseguenza di non poter più essere capitalizzati.

Fino all’entrata in vigore del D.Lgs. n. 139/2015 il trattamento contabile delle spese di ricerca di base era diverso da quello previsto per i costi di sviluppo e ricerca applicata. Dal 2016 invece i costi di ricerca saranno trattati in maniera omogenea, sia che si tratti di ricerca di base sia che si tratti di ricerca applicata. I costi sostenuti per l’attività di ricerca di base, poiché per loro natura non possono essere collegati ad uno specifico risultato, devono essere trattati come costi di competenza del periodo in cui vengono sostenuti. I costi di sviluppo, invece, possono essere capitalizzati ovvero possono essere imputati a conto economico nell’esercizio in cui vengono sostenuti. Per poter essere capitalizzati è necessario che i costi siano di utilità pluriennale, ciò avviene quando è prevedibile che i benefici si manifesteranno in più esercizi.

Con riguardo ai costi di pubblicità, invece, il vigente documento OIC 24 ne prevede generalmente l’iscrizione a Conto economico nell’esercizio di sostenimento. I costi in esame possono essere capitalizzati soltanto se si tratta di operazioni non ricorrenti (ad esempio, il lancio di una nuova attività produttiva, l’avvio di un nuovo processo produttivo diverso da quelli avviati nell’attuale core business), relative ad azioni dalle quali la società ha la ragionevole aspettativa di importanti e duraturi ritorni economici risultanti da piani di vendita approvati formalmente dalle competenti funzioni aziendali.

Decorrenza – Sebbene le modifiche introdotte dal Decreto riguardino il bilancio 2016, risulta evidente come esse impattino anche sul bilancio 2015 laddove i costi di ricerca dovranno essere esposti in bilancio con regole differenti e ciò potrebbe incidere sul risultato d’esercizio. Si evidenzia che le disposizioni transitorie del Decreto prevedono che “le nuove regole possono non essere applicate alle componenti delle voci riferite a operazioni che non hanno esaurito i loro effetti in bilancio” limitatamente ad alcune delle poste di bilancio interessate dalle modifiche normative ma tra queste non vengono indicate le spese di ricerca. Ne consegue che, in assenza di chiarimenti od interventi normativi di coordinamento, le imprese che presentano in bilancio al 31 dicembre 2015 costi di ricerca non più capitalizzati dovranno imputare il residuo del costo non ammortizzato a conto economico quale costo dell’esercizio 2016. Inoltre, si segnala che nel 2015 entrerà anche in vigore l’agevolazione fiscale per le società che incrementano gli investimenti in ricerca e sviluppo.

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