Trattamento di Fine Mandato degli Amministratori

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L’articolo 105, comma 4, del Tuir consente la deducibilità dell’accantonamento per l’indennità di fine mandato degli amministratori, secondo il principio di competenza, a condizione che vi sia stato antecedentemente un atto avente data certa.

Il trattamento di fine mandato (TFM) è un compenso aggiuntivo a quello ordinario che le aziende possono decidere di corrispondere agli amministratori al termine del loro mandato. L’attribuzione del trattamento di fine mandato è stabilito dallo statuto sociale o dall’assemblea dei soci, per un ammontare determinato tenendo conto delle dimensioni aziendali, del volume d’affari e della complessità legata alla gestione della società. Vediamo, di seguito, i criteri di deducibilità fiscale del trattamento di fine mandato degli amministratori.

La deducibilità fiscale per la società

L’articolo 105, comma 4, del Tuir consente la deducibilità dell’accantonamento per l’indennità di fine mandato degli amministratiori. A differenza di quanto previsto per i compensi in natura fissa erogati agli amministratori, per i quali vige il criterio di cassa, la deducibilità delle quote di indennità di fine mandato è riconosciuta in base al principio di competenza ovvero sulla base dell’importo maturato in ciascun esercizio. In pratica, la quota del trattamento di fine mandato degli amministratori può essere assimilata all’accantonamento annuo al TFR per i dipendenti.

Tassazione in capo all’amministratore

Per quanto riguarda, invece, il trattamento fiscale in capo all’amministratore, il legislatore concede il beneficio della tassazione separata a condizione che la concessione dell’indennità risulti da atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto, di cui all’articolo 17, lettera c) del Tuir. In mancanza di data certa, l’indennità corrisposta all’amministratore sarà soggetta a tassazione ordinaria nell’esercizio di incasso della stessa. La ratio della possibilità, a determinate condizioni, di optare per la tassazione separata del TFM è legata al fatto di evitare la tassazione progressiva al Irpef di un reddito maturato su vari anni, ma percepito in una sola annualità.

L’atto avente data certa

Per quanto riguarda la tassazione in capo alla società, l’Agenzia delle Entrate con la Risoluzione n. 211/E/2008 ha precisato che, la mancanza dell’atto con data certa non influisce soltanto sulla modalità di tassazione in capo all’amministratore, ma anche in capo alla stessa società, rendendo indeducibili le quote annue di accantonamento. In pratica, la società potrà dedurre il trattamento di fine mandato degli amministratori, in mancanza di atto con data certa, solamente al momento del pagamento all’amministratore (criterio di cassa). L’atto con data certa risulta, quindi, elemento fondamentale sia per la deducibilità del costo per competenza quando per il diritto dell’amministratore a fruire della tassazione separata. Per restare conformi alla normativa, quindi, occorre redigere il verbale assembleare di nomina dell’amministratore con l’attribuzione del TFM, e provvedere successivamente all’accettazione dell’incarico da parte dell’amministratore. Per essere certi, quindi, di attribuire data certa alla delibera di nomina dell’amministratore contenente il TFM sarà opportuno inviare la delibera all’amministratore, secondo una delle modalità previste dalla Circolare n. 10/E/2007 dell’Agenzia delle Entrate:

  • spedizione con timbro postale su plico raccomandato senza busta;
  • la redazione di un atto pubblico;
  • l’apposizione di autentica, il deposito del documento o la vidimazione di un verbale, in conformità alla legge notarile;
  • la registrazione o produzione del documento a norma di legge presso l’Agenzia delle Entrate;
  • via posta elettronica certifica (PEC);
  • l’utilizzo di procedure di protocollazione o di analoghi sistemi di datazione che offrano adeguate garanzie di immodificabilità dei dati successivamente alla annotazione;
  • l’invio del documento a un soggetto esterno, per esempio un organismo di controllo.

La rinuncia al trattamento di fine mandato da parte dell’amministratore

Al verificarsi di alcune situazioni aziendali, specialmente nel caso in cui la situazione economica e patrimoniale non è delle migliori, al posto di accantonare nuove quote di trattamento di fine mandato, l’amministratore può decidere di azzerare il debito già iscritto in bilancio, rinunciando all’accantonamento per fine mandato. Gli effetti fiscali di tale situazione sono diversi a seconda che l’amministratore, per il quale sia stato accantonato il TFM sia o meno anche socio della società.

Amministratore non socio

In caso di amministratore non socio la società ha dedotto negli anni gli accantonamenti senza che vi sia stata alcuna conseguenza fiscale in capo all’amministratore. La tassazione di tale compenso di fine rapporto scatta in capo allo stesso solo nel momento dell’effettivo incasso. Con la rinuncia la società iscriverà una sopravvenienza attiva tassata e nessuna conseguenza fiscale sorgerà in capo all’amministratore. La tassazione della sopravvenienza riequilibra la situazione: si sono dedotti gli accantonamenti e ora si tassa la rinuncia, restando del tutto neutra la figura dell’amministratore.

Amministratore socio

Del tutto diversa la situazione in cui l’amministratore sia anche socio della società. In questo caso la rinuncia al compenso da luogo ad una sopravvenienza attiva, che non dovrebbe essere tassata, ai sensi dell’articolo 88, comma 4 del Tuir. Questa scelta è sicuramente consigliabile quando la scelta della rinuncia al trattamento di fine mandato avviene in periodi di scarsi risultati reddituali. Tuttavia, secondo quanto disposto dal D.Lgs. n. 147/15, il quale ha introdotto il comma 4-bis dell’articolo 88 del Tuir, il quale dispone:

La rinuncia dei soci ai crediti si considera sopravvenienza attiva per la parte che eccede il relativo valore fiscale. A tale fine, il socio, con dichiarazione sostitutiva di atto notorio, comunica alla partecipata tale valore; in assenza di tale comunicazione, il valore fiscale del credito è assunto pari a zero. Nei casi di operazioni di conversione del valore del credito in partecipazioni si applicano le disposizioni dei periodi precedenti  e il valore fiscale delle medesime partecipazioni viene assunto in un importo pari al valore fiscale del credito oggetto di conversione, al netto delle perdite sui crediti eventualmente deducibili per il creditore per effetto della conversione stessa.

Quindi, possiamo dire che vi sono due ipotesi in cui la sopravvenienza, derivante dalla rinuncia del socio amministratore al suo trattamento di fine mandato, diviene rilevante fiscalmente:

  • nel caso di valore fiscale del credito inferiore a quello nominale;
  • nel caso di mancata consegna della dichiarazione attestante il valore fiscale del credito.

Se, allora, nel’ipotesi in esame si potesse dire di trovarsi in questa situazione si giungerebbe a considerare la rinuncia come elemento rilevante redditualmente in capo alla società ed una mancata tassazione in capo al socio risulterebbe maggiormente difendibile.

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