Bitcoin: regime di tassazione delle monete virtuali

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Servizi relativi a bitcoin e monete virtuali: il regime fiscale di imposizione ai fini Iva e ai fini delle imposte dirette per le società di intermediazione e per gli investitori. Tutte le informazioni utili sulla tassazione dei guadagni legati alle monete virtuali: Iva, imposte dirette, indirette e antiriciclaggio. 

Negli ultimi anni l’utilizzo della moneta virtuale, ed in particolare dei bitcoin si è andato consolidando in funzione della possibilità di ottenere profitti dal tasso di cambio e dalla crescente accettazione dello strumento virtuale per il pagamento di beni e servizi.

I Bitcoin, nati con l’obiettivo di stabilire una circolazione monetaria indipendente da Governi e banche centrali, consentono la movimentazione, a livello internazionale, in modo rapido, anonimo e pressoché gratuito, di somme di danaro, anche consistenti.

La rete Bitcoin consente il possesso e il trasferimento anonimo delle monete; i dati necessari a utilizzare i propri bitcoin possono essere salvati su uno o più personal computer sotto forma di “portafoglio” digitale, o mantenuti presso terze parti che svolgono funzioni simili a una banca. In ogni caso, i bitcoin possono essere trasferiti attraverso Internet verso chiunque disponga di un “indirizzo bitcoin“.

La struttura peer-to-peer della rete Bitcoin e la mancanza di un ente centrale rende impossibile a qualunque autorità, governativa o meno, il blocco dei trasferimenti, il sequestro di bitcoin senza il possesso delle relative chiavi o la svalutazione dovuta all’immissione di nuova moneta.

In questo contributo, andremo ad analizzare la disciplina fiscale legata all’intermediazione derivante dalla gestione di bitcoin, sia ai fini delle imposte dirette che indirette nel panorama fiscale italiano.

bitcoin

Il bitcoin

Bitcoin è una moneta elettronica nata nel 2009 dall’idea di Satoshi Nakamoto.

A differenza della maggior parte delle valute tradizionali, bitcoin non fa uso di un ente centrale: esso utilizza un database distribuito tra i nodi della rete che tengono traccia delle transazioni, e sfrutta la crittografia per gestire gli aspetti funzionali come la generazione di nuova moneta e l’attribuzione di proprietà dei bitcoin.

La rete bitcoin consente il possesso e il trasferimento anonimo delle monete; i dati necessari a utilizzare i propri bitcoin possono essere salvati su uno o più personal computer sotto forma di “portafoglio” digitale (“Wallet“), o mantenuti presso terze parti che svolgono funzioni simili a una banca.

In ogni caso, i bitcoin possono essere trasferiti attraverso Internet verso chiunque disponga di un “indirizzo bitcoin“. La struttura peer-to-peer della rete bitcoin e la mancanza di un ente centrale rende impossibile a qualunque autorità, governativa o meno, il blocco dei trasferimenti, il sequestro di bitcoin senza il possesso delle relative chiavi o la svalutazione dovuta all’immissione di nuova moneta.



Rete bitcoin

I bitcoin contengono la chiave pubblica del loro proprietario (cioè l’indirizzo). Quando un utente A trasferisce della moneta all’utente B rinuncia alla sua proprietà aggiungendo la chiave pubblica di B (il suo indirizzo) sulle monete in oggetto e firmandole con la propria chiave privata. Trasmette poi queste monete in un apposito messaggio, la “transazione“, attraverso la rete peer-to-peer. Il resto dei nodi validano le firme crittografiche e l’ammontare delle cifre coinvolte prima di accettarla.

La rete bitcoin crea e distribuisce in maniera completamente casuale un certo ammontare di monete all’incirca sei volte l’ora ai client che prendono parte alla rete in modo attivo, ovvero che contribuiscono tramite la propria potenza di calcolo alla gestione e alla sicurezza della rete stessa. L’attività di generazione di bitcoin viene spesso definita come “mining“, un termine analogo al gold mining (estrazione di oro).

La circolazione dei bitcoin

La circolazione dei bitcoin come mezzo di pagamento virtuale si fonda sull’accettazione volontaria da parte degli operatori del mercato che, sulla base della fiducia, la ricevono come corrispettivo nello scambio di beni e servizi, riconoscendone, quindi, il valore di scambio indipendentemente da un obbligo di legge.

Le monete virtuali sono create, memorizzate e utilizzate su dispositivi elettronici (ad esempio, smartphone), nei quali vengono conservate in “portafogli digitali“. Tali monete sono liberamente accessibili e trasferibili dal possessore titolare delle necessarie credenziali, in qualsiasi momento e senza bisogno dell’intervento di terzi. I bitcoin vengono generati grazie alla creazione di algoritmi matematici, tramite un processo di mining.

Lo scambio delle monete virtuali tra i vari utenti (user), operatori sia economici che privati, avviene per mezzo di un’applicazione software. Gli utenti possono acquistare i bitcoin in cambio di valuta legale e/o possono accettarli come corrispettivo per la vendita di beni o servizi. Gli user possono utilizzare le monete virtuali come mezzo di pagamento per regolare gli scambi di beni e servizi, ma anche per fini speculativi attraverso piattaforme on line che consentono lo scambio di bitcoin con altre valute tradizionali sulla base del relativo tasso di cambio.

Tracciamento del tasferimento di bitcoin

Le transazioni Bitcoin sono peraltro del tutto trasparenti al pubblico e chiunque può verificarle, accedendo ad un registro pubblico condiviso chiamato Public Ledger.

Allo stesso tempo, però, ogni utente viene classificato all’interno del Public Ledger mediante un codice alfanumerico e tale codice digitale non è in alcun modo riconducibile al suo proprietario.

Tale registro è comunemente noto con il nome di Block Chain, poiché letteralmente composto da una catena di blocchi.

Ogni blocco archiviato nella Block Chain è ordinato cronologicamente e contiene l’insieme delle transazioni confermate dal mining in un preciso arco temporale.

Un bitcoin, in sostanza, non è altro che un hash (codice alfanumerico che corrisponde ad un numero esadecimale), confermato da una catena di firme digitali.

Attività remunerative: mining, commercio e cambio valuta

Il mining è dunque un processo che mira a confermare transazioni di Bitcoin (sostanzialmente creandoli) mediante complessi calcoli matematici eseguiti da potenti computer.

miner, assieme ai nuovi bitcoin così creati, ricevono in cambio un compenso sulle transazioni che riescono a confermare.

La prima transazione che viene memorizzata in un blocco della catena è una transazione che dà vita ad un nuovo gettone Bitcoin, di cui entrerà in possesso il creatore del blocco stesso.

In sostanza, il computer che per primo genera il blocco che entra a far parte della Block Chain si impadronirà della nuova moneta generata.

Le attività remunerative non si fermano però solo al sistema di mining.

Esistono poi infatti anche le attività di exchange di moneta digitale con moneta avente corso legale (quelle di cui si occupa, in sostanza, la sentenza in commento).

Alcuni exchanger sono peraltro già stati autorizzati dalle rispettive autorità di vigilanza (in Germania, in Svezia, nella Repubblica Ceca e in Francia).

Infine, vi sono poi delle vere e proprie attività di scambio tra privati, dove il bitcoin viene in sostanza usato come merce di scambio verso altri beni o prestazioni di servizi.

Bitcoin: regime di tassazione in Italia

Con la Risoluzione n. 72/E/2016, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito il trattamento fiscale, sia ai fini Iva che ai fini delle imposte dirette (Ires e Irap), applicabile alle operazioni di acquisto e di cessione di moneta virtuale da parte di una società che svolge un’attività di servizi relativi ai bitcoin, ma che si rende applicabile anche a società che svolgono tali attività relativamente ad altre monete virtuali.

Per quanto riguarda il trattamento tributario in Italia possiamo del resto già giungere, a legislazione vigente, a delle conclusioni sotto il profilo delle imposte dirette.

Nel caso degli exchanger, chiarito il trattamento Iva, ai fini imposte dirette, la “commissione” di cambio dovrebbe essere soggetta a tassazione secondo le ordinarie regole del reddito di impresa.

L’attività del miner, che sostanzialmente crea bitcoin, dovrebbe invece essere assimilabile ad attività di produzione di beni (immateriali). E, laddove tali operazioni vengano poste in essere con i requisiti dell’abitualità e della professionalità, ne dovrebbe allora discendere l’applicazione delle regole fiscali proprie del reddito d’impresa.

Ai fini Iva, poi, si dovrebbe ritenere che, stante il rispetto dei requisiti soggettivi, oggettivi e territoriali, l’operazione di cessione del bene finito venga assoggettata ad imposta.

In via generale la posizione dei miner è quella tipica di ciascun residente nel territorio dello Stato che decida di prestare la propria opera al fine di ottenere in cambio un corrispettivo specifico.

Disciplina Iva

Per quanto riguarda il trattamento fiscale applicabile alle operazioni relative alle monete virtuali, non si può prescindere da quanto affermato dalla Corte di Giustizia Europea nella sentenza 22 ottobre 2015, causa C-264/14. In tale occasione, agli effetti dell’Iva, la Corte europea ha riconosciuto che le operazioni che consistono nel cambio di valuta tradizionale contro unità della valuta virtuale bitcoin e viceversa costituiscono prestazioni di servizi a titolo oneroso.

Più precisamente, secondo i giudici europei, tali operazioni rientrano tra le operazioni “relative a divise, banconote e monete con valore liberatorio” di cui all’articolo 135, paragrafo 1, lettera e), della Direttiva 2006/112/Ce. In assenza di una specifica normativa applicabile al sistema delle monete virtuali, la predetta sentenza della Corte di giustizia costituisce necessariamente un punto di riferimento sul piano della disciplina fiscale applicabile alle monete virtuali.

Conformemente a quanto affermato dai giudici europei, l’Agenzia delle Entrate ha ritenuto che l’attività di intermediazione di valute tradizionali con bitcoin, svolta in modo professionale e abituale, da parte di società all’uopo specializzate costituisce un’attività rilevante oltre agli effetti dell’Iva anche dell’Ires e dell’Irap.

In particolare, alla luce dei principi contenuti nella sentenza della Corte di giustizia, l’Agenzia ritiene che l’attività di acquisto/vendita di bitcoin, posta in essere da una società, che nel caso analizzato viene remunerata attraverso commissioni pari alla differenza tra l’importo corrisposto dal cliente che intende acquistare/vendere bitcoin e la migliore quotazione reperita dalla società sul mercato, debba essere considerata ai fini Iva quale prestazione di servizi esente ai sensi dell’articolo 10, primo comma, n. 3), del DPR n. 633/1972.



Disciplina delle imposte dirette

Coerentemente all’inquadramento giurisprudenziale europeo, ai fini della tassazione diretta, l’Agenzia delle Entrate ha ritenuto che la società che pone in essere un’attività di intermediazione nell’acquisto e vendita di bitcoin deve assoggettare a imposizione i componenti di reddito derivanti dalla stessa, al netto dei relativi costi inerenti. La società di intermediazione di moneta virtuale è chiamata, quindi, ad inserire le operazioni in criptovalute nella propria contabilità e rappresentarle in bilancio.

Ogni azienda dovrà quindi rappresentare nella propria contabilità gli acquisti e le vendite di criptovaluta: chi le accetta in pagamento dovrà contabilizzare (similmente a valute estere) il differenziale da far confluire nel risultato di esercizio. Nel caso in cui il commerciante detenga criptovalute a fine anno, dovrà dare adeguata informazione nel bilancio, tenendo conto del fair value o valore corrente.

I bitcoin che a fine esercizio sono nella disponibilità (a titolo di proprietà) della società devono essere valutati secondo il cambio in vigore alla data di chiusura dell’esercizio (questo vale anche per le società che utilizzano i bitcoin come strumento di pagamento, o speculazione).

Tassazione per gli utilizzatori dei bitcioin

Quanto invece agli utilizzatori, i guadagni di tipo speculativo dovrebbero essere dichiarati come redditi diversi.

Quanto agli utilizzatori, in particolare, già in base alla normativa attuale, il bitcoin potrebbe essere dunque considerato moneta virtuale, assimilabile a valuta corrente estera e, in caso di scambi rilevanti che producano guadagni di tipo speculativo, questi ultimi dovrebbero essere dichiarati (sezione redditi diversi).

Tali redditi possono essere infatti considerati quali redditi derivanti dall’impiego di capitale e, considerato che derivano da un evento incerto (anche considerata la variabilità delle quotazioni), la disciplina applicabile dovrebbe essere quella di cui all’articolo 67 del DPR n. 917/86, lettera c-ter).

In tal caso allora si applicherebbe l’art. 68, 5° e 6° comma del DPR n. 917/86 e il reddito imponibile sarebbe pari alla differenza tra il costo di acquisto e il valore o corrispettivo di vendita. Eventuali minusvalenze, se si applicasse tale disciplina, sarebbero deducibili dai redditi della stesa natura e il differenziale positivo delle plusvalenze e minusvalenze dovrebbe essere tassato in dichiarazione, con applicazione della ritenuta del 26%.

Un punto importante della risoluzione, che ci pare fondamentale ribadire, è che l’Amministrazione finanziaria ha facoltà, in sede di controllo fiscale, di acquisire le liste della clientela dalle società di intermediazione di valute virtuali, al fine di porre in essere le opportune verifiche anche a seguito di richieste da parte dell’Autorità giudiziaria.

Iva per i bitcoin utilizzati come bene di scambio

Laddove invece il bitcoin non venga usato come moneta virtuale per scopi speculativi, ma come semplice bene di scambio nell’ambito di una permuta, ai fini Iva, le cessioni di beni e/o le prestazioni di servizi permutate o utilizzate per estinguere precedenti obbligazioni, dovrebbero essere soggette all’imposta ai sensi dell’art. 11, 1° comma, del d.p.r. n. 633 del 1972 e quindi le operazioni dovrebbero essere considerate operazioni imponibili autonome, con autonoma verifica dei presupposti d’imposta, sotto i profili oggettivo, soggettivo e territoriale.

Nella permuta tra un soggetto passivo e un privato assumerebbe allora rilievo a fini Iva solo la prima cessione/prestazione, mentre la seconda cessione/prestazione sarebbe fuori campo Iva per carenza del presupposto soggettivo.

In caso di cessione di criptovaluta contro beni o servizi, la base imponibile dovrebbe essere costituita, per il cedente di criptovaluta, dal valore normale (rilevato dalla quotazione in quel momento), con esenzione ex art. 10, mentre per chi cede beni e servizi si dovrebbe applicare il regime Iva che normalmente applica.

Per il cedente delle cripto valute, peraltro, non essendo applicabile l’Iva, l’Iva pagata sugli acquisti non sarebbe detraibile e la liquidazione dell’imposta dovrebbe seguire le regole del pro-rata.

Disposizioni antiriciclaggio

Una previsione normativa da aggiungere sarebbe infine quella attinente al monitoraggio fiscale e antiriciclaggio.

Nell’ipotesi in cui una persona fisica detenesse bitcoin in deposito presso un portafoglio virtuale, appoggiato su piattaforme ubicate all’estero, trasferendo criptovaluta da e verso paesi stranieri, dovrebbe infatti sorgere l’obbligo di compilazione del quadro RW della dichiarazione dei redditi, sia ai fini del monitoraggio, sia ai fini impositivi (per esempio per l’Ivafe).

Oltre al suddetto monitoraggio fiscale, sarebbe però importante estendere la disciplina antiriciclaggio anche a questo tipo di operazioni, focalizzando l’attenzione in particolare sugli exchangers.

Pertanto, nei casi di soggetti che utilizzassero lo strumento delle criptovalute per trasferire denaro dal nostro Paese verso l’estero (o viceversa), oltre che con la normativa ai fini del monitoraggio fiscale, questi dovrebbero tenere conto anche della disciplina antiriciclaggio, che impone la tracciabilità di tutte le operazioni superiori ad una certa soglia.

Per monitorare tale fenomeno, oltre al suddetto monitoraggio fiscale, sarebbe dunque importante estendere la disciplina antiriciclaggio anche a questo tipo di operazioni, focalizzando magari in particolare l’attenzione sugli exchangers, che dovrebbero anche richiedere l’identificazione del cliente, o la comunicazione di dati bancari validi per completare le transazioni.

Anche in Francia (come anche in Canada), del resto, gli intermediari sono soggetti allo status di fornitori di servizi di pagamento e in quanto tali devono rispettare le norme antiriciclaggio.