Polizza vita estera: tassazione e quadro RW

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Polizza vita estera: modalità di tassazione del contratto stipulato con una compagnia di assicurazione estera. Compilazione del quadro RW ai fini del monitoraggio fiscale, Ivafe e pagamento dell’imposta di bollo. Tutte le informazioni utili.

Il contratto di assicurazione sulla vita è un contratto in base al quale un soggetto (l’assicuratore), in relazione ad alcuni eventi della vita dell’assicurato si impegna, a fronte del pagamento di un corrispettivo, ad erogare una rendita o un capitale.

Nell’ambito dei contratti di assicurazione sulla vita e di capitalizzazione è possibile individuare: contratti con finalità di copertura di rischi specifici (caso di morte, invalidità permanente, non autosufficienza); contratti con finalità prevalentemente finanziarie.

Nel caso in cui un soggetto residente abbia stipulato un contratto di assicurazione con un’impresa estera operante in Italia in regime di libertà di prestazione di servizi, l’articolo 26-ter, comma 3, del DPR n. 600/73 prevede che sia quest’ultima ad operare il prelievo sostitutivo del 26% sui redditi di capitale percepiti. In tutti gli altri casi è necessario distinguere a seconda della tipologia di compagnie assicurative. 

In particolare, nel prosieguo saranno, quindi, utilizzate le seguenti:

  • Compagnie Equivalenti: le compagnie di assicurazione estere con stabile organizzazione in Italia (che in linea di principio si comportano come le compagnie residenti in Italia);
  • Compagnie LPS: le compagnie di assicurazione estere che operano in Italia in regime di libera prestazione di servizi;
  • Compagnie LPS optate: le Compagnie LPS che hanno optato per il versamento dell’imposta sostitutiva sui redditi, direttamente o tramite un rappresentante fiscale;
  • Compagnie LPS bi-optate: rispetto alle precedenti hanno in più optato anche per il versamento virtuale dell’imposta di bollo;
  • Intermediari residenti: si tratta essenzialmente delle società fiduciarie che amministrano le polizze per conto dei loro clienti e degli altri soggetti di cui all’art. 23 DPR n. 600/73 che intervengono nelle vicende delle polizze con particolare riferimento alle banche attraverso le quali sono riscossi i flussi finanziari e i redditi.

Di seguito, quindi, andremo ad analizzare le modalità di tassazione della polizza vita estera stipulata da un contribuente residente fiscalmente in Italia.

Polizza vita estera

Polizza vita estera: unit e index linked

La maggior parte dei contratti di assicurazione sulla vita collocati sul mercato sono costituiti da contratti c.d. unit index linked e cioè contratti di assicurazione che garantiscono il pagamento per il caso di morte o di sopravvivenza o di entrambi di una prestazione in forma di capitale o di rendita collegata al valore di fondi comuni di investimento, di fondi interni o di altri valori incrementata di una percentuale prestabilita.

Tali contratti si caratterizzano per il fatto che, collegando ai valori così individuati l’importo della prestazione garantita, non assicurano il pagamento di una prestazione minima, ribaltando quindi sull’assicurato il rischio derivante dalle attività finanziarie in cui l’impresa di assicurazione abbia investito i premi.

Da un punto di vista civilistico anche i contratti unit e index linked devono ritenersi qualificabili come contratti di assicurazione sulla vita. L’allegato II alla Direttiva 2009/138/CE del Parlamento Europeo e del Consiglio del 25 novembre 2009 “in materia di accesso ed esercizio delle attività di assicurazione e di riassicurazione” include nei “rami dell’assicurazione vita” anche le “assicurazioni di cui all’art. 2, par. 3, lettera a), punti i) e ii), connesse con fondi d’investimento” ovverosia le assicurazioni per il caso di vita, per il caso di morte, l’assicurazione mista, l’assicurazione vita con contro-assicurazione, l’assicurazione di nuzialità, l’assicurazione di natalità e l’assicurazione di rendita.

Anche da un punto di vista fiscale i contratti unit ed index linked, allorché soddisfino i requisiti previsti dal Codice civile e dalla normativa regolamentare, devono ritenersi configurabili agli effetti delle imposte sui redditi come contratti di assicurazione sulla vita, anche se le relative prestazioni dipendono dal rischio demografico per una percentuale ridotta. Pertanto i redditi derivanti da tali contratti sono qualificabili come redditi di capitale ai sensi delle lett. g-quater) e g-quinquies) dell’art. 44, comma 1, del DPR n. 917/86. Di questo avviso si è chiaramente mostrata l’Agenzia delle entrate, avendo dato per acquisito che anche i redditi derivanti da contratti unit linkedsono qualificabili come tali in forza della predetta disposizione.

Inoltre, l’Agenzia delle entrate ha espressamente confermato che rientrano tra i “redditi compresi nei capitali corrisposti o che si considerano corrisposti, ai sensi dell’art. 45, comma 1, del DPR n. 917/86 in dipendenza di contratti di assicurazione sulla vita e di capitalizzazione”, anche le “assicurazioni sulla durata della vita umana le cui prestazioni principali sono direttamente collegate al valore di quote di organismi di investimento collettivo del risparmio o di fondi interni ovvero a indici o ad altri valori di riferimento”.



Polizza vita estera: imposte sui redditi

I redditi dei contratti di assicurazione sulla vita, e quindi anche quelli dei contratti unit ed index linked, sono soggetti ad un regime impositivo differenziato in funzione della prestazione principale da loro prevista.

In particolare, i redditi dei contratti che prevedono come prestazione principale l’erogazione di un capitale, anche se convertibile in una rendita dietro l’esercizio di opzione, sono qualificabili come redditi di capitale ai sensi della lett. g-quater) dell’art. 44, comma 1, del DPR n. 917/86 e devono essere assoggettati ad imposta sostitutiva delle imposte sui redditi del 26% nel periodo d’imposta in cui siano corrisposti ai sensi del comma 1 dell’art. 26-ter del DPR n. 600/73.

I redditi dei contratti di assicurazione unit ed index linked conclusi con imprese di assicurazioni residenti o stabili organizzazioni in Italia di imprese non residenti che prevedono come prestazione principale l’erogazione di una rendita vitalizia, anche se convertibile in capitale dietro l’esercizio di un’opzione, devono essere assoggettati da tali imprese di assicurazione ad un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi del 26% sul risultato di gestione maturato in ciascun periodo d’imposta compreso nel periodo di costituzione della rendita vitalizia ai sensi dell’art. 13 del D.Lgs. n. 47/2000.

Per contro, sempre ai sensi dell’art. 13 del D.Lgs. n. 47/2000, i redditi dei predetti contratti conclusi con imprese di assicurazioni non residenti operanti in Italia in regime di libertà di prestazione di servizi sono qualificabili come redditi di capitale ai sensi della lett. g-quater) dell’art. 44, comma 1, del DPR n. 917/86 e devono essere assoggettati dagli stessi beneficiari ad imposta sostitutiva delle imposte sui redditi del 26% nel periodo d’imposta in cui abbiano maturato il diritto alla prestazione.

Polizza vita estera: redditi dei contratti di assicurazione sulla vita

I redditi dei contratti di assicurazione sulla vita, e quindi anche quelli dei contratti unit e index linked, sono soggetti ad un regime impositivo differenziato in funzione della prestazione principale da loro prevista. In particolare, i redditi dei contratti che prevedono come prestazione principale l’erogazione di un capitale, anche se convertibile in una rendita, sono assoggettabili come redditi di capitale ad imposta sostitutiva del 26% nel periodo d’imposta in cui siano corrisposti; quelli che prevedono come prestazione principale l’erogazione di una rendita vitalizia sono assoggettabili sempre a tale imposta, ma nei periodi d’imposta in cui siano maturati se di fonte italiana, o nel periodo d’imposta in cui sia maturato il diritto a percepirla, se di fonte estera.

Infine, le rendite vitalizie erogate sulla base di contratti di assicurazione unit ed index linked che prevedano come prestazione principale l’erogazione di tali rendite non sono assoggettabili ad imposta in forza della lett. h) dell’art. 50, comma 1, del DPR n. 917/86 a condizione che tali contratti siano conclusi con imprese di assicurazione autorizzate ad operare in Italia od ivi operanti in regime di stabilimento o di prestazione di servizi posto che i redditi maturati nel loro periodo di costituzione, come si è visto, sono assoggettabili ad imposta sostitutiva per maturazione.

Tuttavia i rendimenti compresi nelle predette rendite sono qualificabili come redditi di capitale ai sensi della lett. g-quinquies) dell’art. 44, comma 1, del DPR n. 917/86 e devono essere assoggettati ad imposta sostitutiva con l’aliquota del 26% nel periodo d’imposta in cui siano corrisposti ai sensi del comma 2 dell’art. 26-ter del DPR n. 600/73.

Le plusvalenze realizzate mediante la cessione a titolo oneroso od il rimborso di contratti di assicurazione unit ed index linked sono qualificabili come redditi diversi di natura finanziaria ai sensi della lett. c-quinquies) dell’art. 67, comma 1, del DPR n. 917/86, mentre le minusvalenze sono indeducibili.

Polizza vita estera: la determinazione dei redditi

Il comma 4 dell’articolo 45 del DPR n. 917/86 impone di determinare i redditi compresi nei capitali corrisposti in dipendenza di contratti di assicurazione sulla vita e di capitalizzazione, come differenza fra “l’ammontare percepito e quello dei premi pagati”.

Pertanto, anche i redditi compresi nei capitali corrisposti in dipendenza di contratti unit ed index linked devono sempre essere determinati per differenza fra l’importo del capitale percepito e quello della quota proporzionale dei premi pagati.

L’art. 34 del DPR n. 601/73 considerava sempre integralmente esenti da Irpef “i capitali percepiti in caso di morte in dipendenza di contratti di assicurazione sulla vita”.

Senonché i commi 658 e 659 dell’art. 1 della Legge n. 190/14 riformulando tale disposizione, hanno stabilito che sono esenti da Irpef soltanto “i capitali percepiti in caso di morte in dipendenza di contratti di assicurazione sulla vita in dipendenza del rischio demografico”. Pertanto, risultano assoggettabili ad imposta sostitutiva i redditi compresi nei capitali erogati che non siano corrisposti in dipendenza del rischio demografico.

Nella Circolare n. 8/E/2016 l’Agenzia delle entrate ha precisato che tali redditi devono essere determinati sulla base della “differenza fra il valore di riscatto che sarebbe stato riconosciuto all’assicurato… al momento individuato sulla base delle condizioni contrattuali” e cioè alla data individuata dal contratto per l’erogazione delle prestazioni ed, in mancanza dell’individuazione di una data, alla data della morte, e “l’ammontare dei premi pagati al netto di quelli corrisposti per la copertura del rischio morte”.

Sempre nella circolare n. 8/E l’Agenzia delle entrate ha precisato che, nel caso in cui il riscatto non sia più ammesso, deve essere presa a riferimento la riserva matematica maturata alla data della morte.

Polizza vita estera: imposta di bollo

Sulla polizza vita estera detenuta in Italia è dovuta un’imposta di bollo nella misura del 0,15% con un minimo di €. 34,20 a partire dal 2013.

L’importo è calcolato sul valore di riscatto al 31 dicembre di ogni anno, oppure sul valore effettivamente rimborsato o riscattato, ed è rapportato al periodo di detenzione.

All’applicazione e al versamento dell’imposta, sono tenuti, in ordine successivo:

  • Le compagnie equivalenti e le compagnie LPS bi-optate o, in loro assenza,
  • Le fiduciarie o eventuali altri intermediari ai quali il cliente abbia affidato l’amministrazione della polizza.

Si deve notare che le polizze emesse da compagnie equivalenti e compagnie LPS bi-optate si considerano detenute in Italia, ma solo ai fini dell’imposta di bollo, e continuano quindi a produrre gli ordinari obblighi di monitoraggio fiscale.

L’imposta di bollo conteggiata per ciascun anno è dovuta, in unica soluzione, all’atto del rimborso o riscatto della polizza vita estera. Le compagnie LPS bi-optate debbono quindi accantonare ogni anno l’importo dell’imposta per poterla versare alla fine del rapporto.

La revoca dell’incarico conferito all’intermediario estingue il rapporto con il cliente. In tal caso l’intermediario provvede alle segnalazioni conseguenti (monitoraggio fiscale, mod. 770) e al versamento dell’imposta, mentre a partire dalla data della revoca compete al contribuente l’obbligo di corrispondere l’Ivafe (o l’Ivie) e compilare il quadro RW.

Le compagnie LPS bi-optate applicano l’imposta di bollo esclusivamente in modo virtuale. Le compagnie equivalenti e le fiduciarie, invece, possono provvedere al versamento anche con le modalità ordinarie: applicando la marca da bollo sull’ultima rendicontazione rilasciata, oppure utilizzando il modello F24.

Le polizze emesse da soggetti esteri diversi dalle compagnie equivalenti, e dalle compagnie LPS bi-optate, e non amministrate dalle fiduciarie o da altro intermediario si considerano detenute all’estero e sulle stesse, anziché l’imposta di bollo, è dovuta l’Ivafe.

Obblighi in materia di monitoraggio fiscale e Ivafe

Ai sensi dell’art. 4 del D.L. n. 167/90, le persone fisiche residenti in Italia che, nel periodo d’imposta, detengono investimenti all’estero ovvero attività estere di natura finanziaria, suscettibili di produrre redditi imponibili in Italia, devono indicarli nel quadro RW della dichiarazione dei redditi.

Tra le attività finanziarie estere che devono essere segnalate vi sono anche le polizze vita estere stipulate da soggetti residenti, in quanto espressione di un impiego di capitali.

In primo luogo, si osserva che generalmente risulta tenuto agli obblighi di monitoraggio fiscale il solo contraente della polizza e non gli eventuali beneficiari. Infatti, è il soggetto che stipula il contratto colui che pone in essere un investimento estero rilevante ai fini dell’art. 4 del D.L. n. 167/90; i beneficiari potrebbero essere tenuti alla compilazione del quadro RW laddove risultassero anch’essi contraenti oppure, ma solo per l’annualità 2013, nel caso in cui essi fossero qualificati come i titolari effettivi degli investimenti.

La prassi dell’Agenzia delle Entrate e le istruzioni ai modelli dichiarativi hanno sempre fatto riferimento al soggetto che stipula la polizza assicurativa, in quanto contraente, e non al soggetto beneficiario.

Al riguardo, non avrebbe rilievo nemmeno che la polizza non fosse stata alimentata direttamente dal contribuente. Infatti, le circ. Agenzia delle Entrate 13.9.2010 n. 45 e 23.12.2013 n. 38 hanno chiarito che sono oggetto di segnalazione all’interno del quadro RW gli investimenti di natura finanziari nella disponibilità del contribuente ed i contratti di natura finanziaria stipulati con controparti non residenti.

Nel caso di specie, la polizza assicurativa estera risulta certamente nella disponibilità della persona fisica contraente anche se è stata alimentata con le riserve matematiche accantonate dalla compagnia di assicurazione estera.

Polizza vita estera e Ivafe

Passando all’applicazione dell’Ivafe, l’articolo 19, comma 20 ss. del D.L. n. 201/2011 (conv. L. 214/2011) prevede che l’imposta patrimoniale sugli investimenti esteri di natura finanziaria sia applicata con aliquota del 2 per mille sul valore dei prodotti finanziari, tra cui vi sono anche le polizze assicurative stipulate con imprese non residenti.

Secondo quanto chiarito dalla Circ. Agenzia delle Entrate 2.7.2012 n. 28, sono soggetti passivi di tale imposta le persone fisiche residenti che contraggono una polizza assicurativa con una compagnia non residente.

Regolarizzazione delle violazioni dichiarative

Assunto che il titolare della polizza vita estera è tenuto alla compilazione del quadro RW e al pagamento dell’Ivafe, l’inosservanza dei suddetti obblighi dichiarativi comporta la necessità per il contribuente di regolarizzare la propria posizione.

In presenza di violazioni in materia di monitoraggio fiscale, viene irrogata la sanzione ex articolo 5 del D.L. n. 167/90 che prevede l’applicazione della sanzione dal 3% al 15% dell’importo non dichiarato. Le percentuali sono raddoppiate (dal 6% al 30% dell’importo non dichiarato), nel caso in cui la polizza vita estera sia tenuta presso un Paese Black List.

Per i soggetti che avessero  omesso di indicare il possesso di una polizza vita estera in dichiarazione dei redditi è necessario, per regolarizzare la propria posizione, presentare una dichiarazione integrativa andando a liquidare l’Ivafe dovuta in relazione alla detenzione della polizza vita estera.

Le violazioni dichiarative relative sia al monitoraggio fiscale che all’Ivafe possono essere regolarizzate mediante il ravvedimento operoso ai sensi dell’articolo 13 del D.Lgs. n. 472/97, se è stata presentata la dichiarazione dei redditi per i periodi di imposta che si intende sanare.

Polizza vita estera: compilazione del quadro RW

Ai fini della compilazione del quadro RW del modello Redditi, la polizza di assicurazione sulla vita deve essere segnalata riportando il codice 8 nella colonna 3, evidenziando il Paese estero di detenzione nella successiva colonna 4.

Per la valorizzazione di tale investimento, occorre fare prioritariamente riferimento al valore che risulta dal documento di rendicontazione predisposto dall’istituto finanziario estero o al valore di mercato, purché coincidenti.

Laddove tale criterio non fosse percorribile, è possibile valorizzare la polizza vita estera secondo i criteri validi ai fini dell’Ivafe che a caratterizzano la compilazione del quadro RW.

Pertanto, in prima battuta si deve utilizzare il valore di mercato, rilevato al termine di ciascun anno solare. Nei casi in cui il contratto in essere non rappresenti un’attività finanziaria quotata (come è probabile), la valorizzazione deve avvenire attraverso il valore nominale o, in mancanza, tramite il valore di rimborso. Quest’ultimo generalmente coincide con il valore di riscatto della polizza vita.



Regime fiscale delle prestazioni corrisposte dalla polizza

Per determinare il trattamento fiscale delle prestazioni percepite in dipendenza di polizze assicurative sulla vita rileva la funzione con cui viene posta in essere la copertura.

Secondo quanto previsto dall’art. 34 del DPR n. 601/73, nel testo vigente prima delle modifiche recate dall’art. 1 co. 658 della L. n. 190/2014, i capitali percepiti in caso di morte dell’assicurato dai beneficiari di contratti di assicurazione sulla vita erano del tutto esenti dalle imposte dirette.

La Legge n. 190/2014 ha poi limitato la predetta esenzione ai capitali erogati, in dipendenza di contratti assicurativi per caso morte, a copertura del rischio demografico percepiti dai beneficiari e non anche ai relativi rendimenti di natura finanziaria.

La nuova disciplina si applica ai proventi percepiti a decorrere dall’1.1.2015, anche qualora l’evento morte sia avvenuto anteriormente a tale data.

Attualmente, quindi, per le polizze assicurative non aventi ad oggetto esclusivo il rischio morte, trova applicazione un regime fiscale diversificato:

  • la componente della prestazione erogata al beneficiario al verificarsi dell’evento morte risulta esente da tassazione per la quota riferibile alla copertura del rischio demografico;
  • di converso, la parte residua della prestazione costituisce un reddito di capitale ex 44 co. 1 lett. g-quater) del DPR n. 917/86, assoggettato ad imposta sostitutiva ai sensi dell’art. 26-ter del DPR n. 600/73, sulla parte corrispondente alla differenza determinata a norma dell’art. 45 co. 4 del DPR n. 917/86.

In tal caso, l’importo della suddetta componente finanziaria, imponibile quale reddito di capitale, dovrebbe corrispondere alla differenza tra:

  • il valore di riscatto che sarebbe stato riconosciuto all’assicurato, determinato al momento individuato sulla base delle condizioni contrattuali, e
  • l’ammontare dei premi pagati al netto di quelli corrisposti per la copertura del rischio morte.

Al riguardo, l’Agenzia delle Entrate ha, altresì, chiarito che nell’ipotesi in cui il suddetto valore di riscatto:

  • sia superiore alla prestazione percepita dai beneficiari a seguito dell’evento morte, la tassazione avverrà con riferimento alla differenza fra l’importo globale della prestazione caso morte erogata ai beneficiari e il totale dei premi pagati dall’assicurato riferibili alla componente finanziaria;
  • non sia determinabile, è possibile assumere, in sostituzione di tale dato, la riserva matematica rilevata alla data del decesso, in quanto tale valore fornisce una rappresentazione attendibile della componente finanziaria del capitale liquidato.

Si osserva che qualora la polizza fosse stata stipulata mediante una compagnia estera operante in Italia in regime di libertà di prestazione di servizi, quest’ultima avrebbe dovuto assoggettare il reddito di capitale corrisposto al prelievo sostitutivo.

Nei casi residui (più probabili nel caso di specie), il prelievo sostitutivo deve essere operato dall’intermediario residente in Italia, quale sostituto d’imposta, che interviene nella riscossione del suddetto reddito, oppure, in caso di percezione diretta, è il contribuente a dover assolvere l’imposta sostitutiva, mediante la compilazione del quadro RM nella propria dichiarazione dei redditi.

Conclusioni

La sottoscrizione e la detenzione di una polizza assicurativa emessa da una compagnia non residente sono ormai diventati esercizi oltremodo complicati, sia per i contribuenti, sia per le compagnie, ma sopratutto gli intermediari con particolare riferimento alle polizze emesse da compagnie estere non optate.

È quindi facilmente prevedibile che si infoltisca il novero delle compagnie estere le quali, per conservare le proprie quote di mercato, decidano di farsi carico degli aggravi organizzativi e finanziari derivanti dall’adeguamento ai servizi offerti dalle compagnie equivalenti e dalle LPS bi-optate anche se l’adeguamento imporrà probabilmente un aggravio di costi per la clientela.

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