Patto di Famiglia: gestire il passaggio generazionale d’impresa

Condivisioni

L’obiettivo del Patto di famiglia è quello di agevolare il passaggio generazionale all’interno delle imprese italiane attraverso una pianificazione che non può trascendere dall’analisi degli aspetti fiscali legati a questa operazione. Di seguito tutte le informazioni sul Patto di famiglia e sulla sua applicabilità nelle imprese familiari italiane.

Il Patto di famiglia è il contratto con il quale l’imprenditore trasferisce, in tutto o in parte, l’azienda, e il titolare di partecipazioni societarie trasferisce, in tutto o in parte, le proprie quote, ad uno o più discendenti.

Il Patto di famiglia, quindi, trova la sua naturale collocazione tra gli atti che possono essere utili come strumenti per arrivare ad un passaggio generazionale di impresa.

Negli ultimi anni l’utilizzo di strumenti come il patto di famiglia sono sempre più utilizzati da parte degli imprenditori che vogliono pianificare in anticipo la successione alla guida dell’azienda di famiglia. Imprese familiari e PMI italiane stanno sfruttando sempre di più questo strumento nella fase di passaggio generazionale.

Per questo motivo, di seguito, andremo ad analizzare i profili tributari e civilistici del patto di famiglia nel passaggio generazionale di impresa.

Patto di famiglia

Patto di famiglia e diritto successorio

La legge italiana opera una distinzione tra la sua porzione disponibile e quella, definita legittima, di spettanza degli eredi legittimari. Per la determinazione di quest’ultima occorra avere riguardo alla massa costituita da tutti i beni che appartenevano al de cuius” in sede di morte (c.d. “relictum), al netto dei debiti, maggiorata del valore attualizzato dei beni da questi donati, direttamente o meno, in vita (c.d. “donatum).

A corollario del diritto d’intangibilità della legittima è la possibilità riconosciuta all’erede di promuovere, entro 10 anni dall’apertura della successione, un’azione di riduzione, per reintegrare, di fatto, la propria quota di asse ereditario pregiudicata da disposizioni testamentarie o donazioni del de cuius.

Tale azione può peraltro risolversi in una vera e propria richiesta di restituzione al terzo, il quale sarà certo del proprio diritto nella sola ipotesi in cui, da un lato, oggetto di rivendica sia un bene immobile, dall’altro, siano decorsi almeno 20 anni dalla trascrizione della donazione iniziale.

Un secondo pilastro in materia successoria è il principio, altrettanto noto, secondo cui la delazione ereditaria può avere solo due fonti: nel dettaglio, l’art. 457 cc. dispone che l’eredità si devolve per legge o per testamento“. Mentre il successivo art. 458 bolla come nullo ogni atto o contratto con cui un soggetto dispone in vita del destino dei suoi beni dopo la morte, ovvero dei diritti che gli possono spettare su una successione non ancora aperta.

Successione con divisione e assegnazione

Il quadro normativo che emerge tutela certamente i parenti più stretti del de cuius, in rapporto alla necessità di affrontare il periodo successivo alla relativa scomparsa, secondo quelli che erano a tutta evidenza gli intendimenti del legislatore, ma si presenta oltremodo rigido con riferimento a due aspetti.

Il concorso dei criteri di successione necessaria e di nullità dei patti successori, innanzitutto, rende pressoché impossibile pervenire in vita ad una destinazione del proprio patrimonio certa e definitiva:

  • Ogni divisione patrimoniale, infatti, per quanto attuata con la massima cura, è esposta al rischio che i valori dei beni trasferiti ai vari eredi mutino al momento dell’apertura della successione, disequilibrando la ripartizione originaria, a danno di uno o più legittimari;
  • L’assegnazione a questi ultimi di beni fungibili (es. denaro o partecipazioni societarie) non è a sua volta immune da rischi, ben potendosi presentare in sede di successione un legittimario inizialmente non considerato perché, ad esempio, venuto ad esistenza solo dopo le donazioni operate dal determinato soggetto (es. un nuovo coniuge o discendente).

Non sono poi da sottovalutare le difficoltà che si incontrano nella circolazione dei beni donati, stante il rischio sopportato dal terzo, pur in buona fede, di essere oggetto di una futura azione di rivendicazione promossa dal legittimario pregiudicato nel proprio diritto.

Successione dell’azienda

Le problematiche in esame, comuni a tutti i soggetti e a tutte le circostanze, crescono però di intensità nel momento in cui il tema da affrontare sia l’efficace trasmissione di un bene, l’azienda, dal cui valore dipendono le fortune di una platea molto ampia.

E’ chiaro, infatti, che lasciando dipendere il subentro alla sua guida dai soli criteri di legge, la possibilità di errori o litigi legati ad incompetenze o demotivazioni si fa decisamente più concreta, al pari del rischio di esporre alle conseguenze di un ridimensionamento o di una travagliata chiusura dell’attività i dipendenti, i fornitori ed i finanziatori dell’impresa.

Patto di famiglia: caratteristiche e problematiche

Con la Legge n. 55/2006 il legislatore italiano ha apportato una vistosa deroga al divieto di patti successori, istituendo il c.d. “patto di famiglia, ovvero il contratto con cui, ai sensi dell’art. 768-bis c.c.:

l’imprenditore e il titolare di quote o azioni societarie trasferiscono rispettivamente, in tutto o in parte, l’azienda e le partecipazioni ad uno o più discendenti

La stipula dell’accordo, redatto in forma di atto pubblico, a pena di nullità, richiede in particolare la presenza, dal notaio:

  • Dell’imprenditore o del titolare delle partecipazioni;
  • Dei discendenti assegnatari;
  • Di tutti i soggetti che si qualificherebbero suoi eredi necessari, ove in quel momento si aprisse la successione.

Su questo presupposto, il trasferimento dell’azienda o delle partecipazioni ai soggetti titolati, senza corrispettivo e per volontà unanime, fa maturare in capo agli altri partecipanti al contratto il diritto alla liquidazione delle quote di legittima, in denaro ovvero in natura, salvo rinuncia totale o parziale.

Scopo evidente dello strumento è quello di realizzare un meditato passaggio generazionale alla guida dell’impresa, centrando taluni obiettivi diversamente preclusi: da un lato, come già segnalato, il patto di famiglia opera in deroga al divieto dei patti successori. Dall’altro, quanto ricevuto dai contraenti non è soggetto a collazione o a riduzione, ai sensi dell’art. 768-quater comma 4 c.c., con conseguente (auspicata) definitività dell’assetto concordato.

Ambito applicativo

Il Patto di famiglia, innanzitutto, prevede la partecipazione attiva di un imprenditore in senso stretto o, in alternativa, di un titolare di partecipazioni societarie, espressione quest’ultima che compare una volta sola, senza specifiche, nell’art. 768-bis c.c..

La ratio della disciplina rende però plausibile la tesi per cui non tutte le partecipazioni possano essere oggetto dell’accordo. Una rilevanza pressoché esclusiva dovrebbe essere tributata alle azioni o quote espressione di un’attività imprenditoriale svolta dal titolare e, quindi, detenute in società di persone o in società in accomandita per azioni, con la qualifica di socio a responsabilità illimitata, ovvero in società a responsabilità limitata o per azioni, in misura tale da garantire (di per sé o considerando quanto già nella titolarità dell’assegnatario) il relativo controllo.

Una precisazione e, per certi versi, una delimitazione dell’ambito applicativo dell’istituto discendono poi espressamente da un inciso interno all’art. 768-bis c.c., secondo il quale sono fatte salve le previsioni normative e statutarie in tema di impresa familiare e di circolazione delle partecipazioni. Ne consegue che:

  • In ipotesi di trasferimento di un’azienda individuale ex art. 230-bis cc., i familiari non assegnatari, ma destinati a proseguire la collaborazione con l’impresa, manterranno impregiudicati i loro diritti amministrativi e patrimoniali;
  • In caso di trasferimento di partecipazioni, invece, si dovrà avere riguardo alle disposizioni di legge e statutarie, prima di legittimare il ricorso al patto per la loro assegnazione.

Consenso unanime del patto

Taluni dubbi operativi si pongono alla condizione per la quale il patto deve essere stipulato con il consenso unanime di tutti coloro che si qualificherebbero come legittimari, ove si procedesse alla medesima data all’apertura della successione dell’imprenditore.

Senza soffermarsi sull’estrema difficoltà, spesso, di garantire un’adesione di tutti gli aventi diritto ai termini dell’accordo, solo avendo a mente la necessaria valorizzazione dell’azienda o delle partecipazioni, un nodo cruciale concerne le conseguenze di un’eventuale assenza in sede notarile di un legittimario.

Patto di famiglia ed esclusione da imposte successorie

Al fine di incentivare il ricambio generazionale delle imprese italiane, il Legislatore ha previsto una fattispecie di esclusione dall’imposta sulle successioni e donazioni che, tuttavia, non appare idonea a supportare tutti i trasferimenti attuati per il tramite del Patto di famiglia.

I requisiti civilistici, circa il rapporto di parentela che deve sussistere tra dante ed avente causa per poter stipulare il contratto, soddisfano le pari condizioni indicate dalla normativa fiscale: il primo periodo dell’art. 3 comma 4-ter del DLgs. 346/1990 (TUS), in particolare, riconosce il beneficio ai trasferimenti effettuati anche tramite i patti di famiglia di cui agli articoli 768 bis e seguenti del codice civile a favore dei discendenti e del coniuge di aziende o di rami di esse, di quote sociali e di azioni ….

I problemi sorgono ove ci si soffermi sui presupposti oggettivi dell’esclusione: nel dettaglio, in caso di trasferimento di partecipazioni in società di capitali residenti, il secondo periodo dell’art. 3 comma 4-ter del TUS prevede che l’agevolazione spetti limitatamente a quelle che consentono al beneficiario di acquisire, anche per il tramite dei diritti già posseduti, il relativo controllo ai sensi dell’art. 2359 comma 1 n. 1) c.c..

La condizione ora esposta mette in evidente difficoltà taluni trasferimenti di quote o azioni, quale che sia la loro modalità di realizzo.

Con specifico riferimento ai Patti di famiglia, si pensi alle assegnazioni di posizioni di controllo in società di capitali a più discendenti, senza che alcuno di essi raggiunga la soglia della maggioranza assoluta dei diritti di voto: in tali scenari, il quantum trasferito non assumerà alcuna importanza e il beneficio fiscale dovrà essere negato, purtroppo, sulla scorta del semplice rilievo per cui non esiste, in luogo del disponente, un nuovo singolo imprenditore.

Criticità tributarie

Le criticità non mancano, tuttavia, anche mutando prospettiva e preoccupandosi del trattamento fiscale da riservare alle compensazioni attuate tra gli assegnatari dell’azienda o delle partecipazioni e gli altri partecipanti all’accordo.

Con la Circolare n. 3/E/2008, infatti, l’Agenzia delle Entrate ha precisato come l’agevolazione recata dall’art. 3 comma 4-ter del TUS si applichi al solo trasferimento effettuato tramite il Patto di famiglia, mentre non concerne le attribuzioni di somme di denaro o di beni eventualmente poste in essere dall’assegnatario ai familiari: tali liquidazioni, in particolare, sono destinate a scontare la tassazione indiretta secondo i principi ordinari e quindi, con riguardo ai rapporti tra fratelli e/o sorelle, saranno incise dall’aliquota del 6%, nella misura in cui eccedenti il ridotto plafond di euro 100.000.

È evidente come la presa di posizione trascuri il tratto fondamentale del Patto di famiglia, ovvero la volontà dell’imprenditore, e di lui solo, di anticipare, in via definitiva e concordata, il trasferimento agli eredi necessari dell’azienda o delle partecipazioni: in altre parole, una ricostruzione sistematica dell’istituto porterebbe quasi naturalmente a considerare le assegnazioni compensative quali devoluzioni poste in essere, nei fatti, dal disponente, con conseguente estensione a loro favore, previa verifica delle condizioni di legge, del beneficio di cui all’art. 3 comma 4-ter del TUS. Depone peraltro a favore di tale tesi la stessa lettera dell’art. 768-quater comma 3 c.c., là dove prevede che le liquidazioni debbano essere imputate alle quote di “legittima” spettanti ai relativi beneficiari.

Patto di famiglia: conclusioni

Nel corso degli ultimi anni si sono registrati ripetuti tentativi di apportare delle modifiche alla disciplina del Patto di famiglia recata dal codice civile.

Le proposte d’intervento hanno interessato più aspetti.

Innanzitutto, si voleva ovviare ad uno degli elementi che ostacolano maggiormente la diffusione del contratto, consentendo anche al titolare dell’azienda o delle partecipazioni di procedere alle liquidazioni compensative a favore dei partecipanti al patto diversi dagli assegnatari.

In secondo luogo, si intendeva rendere l’istituto più flessibile in termini applicativi, permettendo l’identificazione del nuovo imprenditore alla scadenza di un termine o al realizzarsi di una condizione sospensiva non retroattiva, anche in data successiva al decesso del titolare dell’azienda o delle partecipazioni. In tale caso, era prevista la nomina di un terzo, incaricato del compito di traghettare l’impresa nel periodo interinale e gravato di specifici obblighi di rendicontazione circa i beni gestiti.

Questi ultimi, peraltro, dovevano rappresentare un patrimonio distinto a tutti gli effetti da quello del soggetto affidatario e come tale immune ad azioni promosse dai relativi creditori personali.

In questa prospettiva, sarà di sicuro interesse comprendere se il legislatore intenderà dare risposta alle molteplici istanze rappresentabili in sede di passaggio dell’impresa “solo” per il tramite di una più ampia e flessibile regolamentazione del Patto di famiglia.

Lascia un commento

Il tuo indirizzo email non sarà pubblicato. I campi obbligatori sono contrassegnati *

Condivisioni