Dividendi provenienti da paradisi fiscali: tassazione

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Qual’è il regime di tassazione dei dividendi provenienti da paradisi fiscali? Totale imponibilità dei dividendi provenienti da Paesi considerati a fiscalità privilegiata. Per l’imponibilità integrale dei dividendi black list occorre riferirsi ai criteri di individuazione dei Paesi a tassazione privilegiata vigente durante il periodo di maturazione dell’utile. E’ possibile applicare una detassazione del 50% su tali dividendi. Se il socio residente dimostra che la società black list partecipata svolge un’effettiva attività industriale o commerciale nel mercato estero.

L’argomento è delicato ed interessa tantissime persone.

Gli utili di fonte estera che derivano da partecipazioni in società di capitali residenti in Stati considerati a fiscalità privilegiata sono imponibili per l’intero ammontare percepito dai contribuenti residenti in Italia.

Questa è la regola generale di tassazione dei dividendi provenienti da paradisi fiscali.

Fanno eccezione a questo principio gli utili percepiti dalle persone fisiche che derivano da partecipazioni non qualificate in società residenti in Stati o territori a fiscalità privilegiata le cui azioni siano quotate nei mercati regolamentati.

Questi soggetti vedono applicarsi una ritenuta a titolo d’imposta del 26% sul 100% del provento percepito.

La Legge n 205/17 ha introdotto alcune novità in merito ai criteri di imposizione dei dividendi provenienti da società residenti in Stati o territori considerati a fiscalità privilegiata.

Dette novità normative riguardano, in particolare:

  • L’imponibilità degli utili percepiti dal 2015 e maturati in periodi di imposta precedenti nei quali le società partecipate non si consideravano localizzate in Stati inclusi nella c.d. black list di cui al DM 21.11.2001 o a fiscalità privilegiata;
  • L’esclusione dal reddito del percipiente soggetto IRES del 50% degli utili provenienti da una partecipata residente in un Paese a fiscalità privilegiata. Società che abbia dimostrato l’effettivo svolgimento di un’attività industriale o commerciale. Questo ai sensi dell’articolo 167 comma 5 lettera a) del DPR n 917/86.

Vediamo in dettaglio tutti questi aspetti.


Dividendi provenienti da paradisi fiscali

Il DPR n 917/86 prevede che, in caso di percezione di utili provenienti da soggetti residenti in Stati o territori a fiscalità privilegiata, essi concorrono integralmente alla formazione del reddito imponibile.

L’utilizzo del termine “provenienti” da parte degli articoli 47 e 89 del DPR n 917/86 risponde all’esigenza di evitare triangolazioni sui dividendi.

Mi riferisco ad operazioni che consentono ai soci residenti in Italia di percepire utili provenienti dai paradisi fiscali attraverso società intermedie. Faccio riferimento a società che sono sostanzialmente interposte, localizzate in Stati o territori diversi da quelli a fiscalità privilegiata.

Di conseguenza, il regime di tassazione integrale in argomento riguarda non solo gli utili e i proventi equiparati distribuiti direttamente dai soggetti residenti nel paradiso fiscale. Ma anche quelli – da essi generati – che fluiscono tramite società intermedie (c.d. “conduit company“).

Nella formulazione degli articoli 47, comma 4 e 89 comma 3 del DPR n 917/86, il regime di integrale tassazione si applica, infatti, ai dividendi relativi a:

  • Partecipazioni dirette, anche non di controllo, in società localizzate in Stati o territori a regime fiscale privilegiato;
  • Partecipazioni indirette nelle società di cui al punto precedente. Quote detenute per il tramite di partecipazioni di controllo diretto o indiretto, anche di fatto, in una o più società intermedie. Enti che non devono essere localizzati in Stati o territori a regime fiscale privilegiato.

Si distingue, quindi, tra partecipazioni dirette e partecipazioni indirette nelle società che sono localizzate in Paesi a regime fiscale privilegiato.

Definizione di controllo societario

La nozione di controllo rilevante ai fini ai fini dell’applicazione della norma è quella individuata dall’articolo 2359 commi 1 e 2 c.c.

Pertanto, assumono rilevanza sia il controllo in termini di diritti di voto, computando anche i voti spettanti a società controllate, a società fiduciarie e a persone interposte. Sia il controllo integrato da un’influenza dominante di un’altra società in virtù di particolari vincoli contrattuali.

Il regime di tassazione è in ogni caso subordinato a una qualche partecipazione a cui consegue la percezione di utili da parte del socio residente in Italia.

Questo a prescindere dal tipo di controllo configurabile.

In presenza di più società estere, il requisito del controllo deve riscontrarsi per ciascuna delle società interposte. Non essendo necessario, invece, che sia integrato rispetto alla società residente nello Stato o territorio a regime fiscale privilegiato.

Ciò significa che qualora il socio italiano eserciti il controllo su tutte le società intermedie e l’ultima società interposta detenga una partecipazione di minoranza in quella soggetta al regime fiscale preferenziale, i dividendi provenienti da quest’ultima sono comunque sottoposti a tassazione integrale in Italia.

Individuazione degli stati a fiscalità privilegiata

Negli ultimi anni, la nozione di Stati a fiscalità privilegiata è stata oggetto di diversi interventi normativi da parte del DLgs. n. 147/15. Della Legge n. 190/14 e della Legge n. 208/15.

In considerazione di queste modifiche che hanno via via rimodulato l’individuazione dei Paradisi fiscali, gli operatori si sono interrogati sul trattamento dei dividendi.

In particolare dei dividendi da paradisi fiscali percepiti da società che in passato non erano considerate residenti in uno Stato black list. Ma che secondo la nozione attualmente in vigore, invece, risultano localizzate in un Paese a fiscalità privilegiata.

Alla luce di questo contesto, deve essere letta la disposizione prevista dalla legge n 205/17. Norma che individua i criteri secondo i quali i dividendi devono essere considerati provenienti da soggetti residenti in Stati a fiscalità privilegiata.

Prima di analizzare tale novità normativa, tuttavia, è opportuno riepilogare come si siano modificati i criteri per l’individuazione dei c.d. “Paradisi fiscali” dal 2014 al 2016.

Regimi fiscali privilegiati (Paesi Black List) vigenti fino al 2015

Per quanto riguarda il regime di integrale imponibilità dei dividendi provenienti da Paesi a fiscalità privilegiata, fino al 31.12.2014 detti Paesi erano tassativamente individuati dalla c.d. “black list” di cui agli artt. da 1 a 3 del DM 21.12.2001.

In forza di quanto disposto dal comma 4 dell’art. 47 del DPr n 917/86, che rimanda all’art. 167 comma 4 del DPR n. 917/86 vigente ratione temporis, si consideravano privilegiati quegli Stati, individuati da un apposito decreto ministeriale.

Questo in ragione del livello di tassazione sensibilmente inferiore a quello applicato in Italia, della mancanza di un adeguato scambio di informazioni o altri criteri equipollenti.

Successivamente, tale criterio è stato radicalmente riformato dall’art. 1 comma 680 della L. 190/2014, il quale ha modificato il citato comma 4 dell’art. 167 del DPR n. 917/86, prevedendo che:

si considerano privilegiati i regimi fiscali di Stati o territori individuati, con decreti del Ministro delle finanze da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale […]” nonché “i regimi fiscali speciali che consentono un livello di tassazione inferiore al 50 per cento di quello applicato in Italia“.

Articolo 167, comma 4, DPR n 917/86

Definizione di Paesi a fiscalità privilegiata

Tale definizioni è rimasta in vigore fino al 31.12.2015 e fino ad allora sono stati considerati regimi fiscali privilegiati quelli:

  • Individuati con decreti del Ministro delle Finanze in ragione del livello di tassazione inferiore al 50% di quello applicato in Italia, della mancanza di un adeguato scambio di informazioni ovvero di altri criteri equivalenti; ovvero
  • Che, in ogni caso, consentono un livello di tassazione inferiore al 50% di quello applicato in Italia.

Per il 2015, quindi, resta applicabile il DM 21.11.2001 per individuare quali Paesi e Stati si considerano a fiscalità privilegiata.

Tuttavia, i Paesi non inclusi nel DM 21.11.2001 nel 2015 non possono ritenersi automaticamente Paesi a fiscalità ordinaria. In quanto occorre effettuare un’ulteriore verifica, relativa alla eventuale sussistenza di un regime fiscale speciale.

Per tale annualità, infatti, si considerano “in ogni caso” privilegiati quei regimi fiscali speciali che consentono un livello di tassazione inferiore al 50% di quello italiano. Sebbene previsti da Stati o territori che applicano un regime generale di imposizione non inferiore al 50% di quello applicato in Italia.

Regimi fiscali privilegiati (Paesi Black List) dal 2016

Con l’approvazione della Legge 208/2015, è stato ulteriormente modificato il criterio in base al quale devono essere identificati gli Stati considerati a fiscalità privilegiata.

Nello specifico, al fine dell’individuazione degli Stati esteri a fiscalità privilegiata, è stato previsto che si applica l’integrale imponibilità del provento se lo Stato di provenienza applica un livello nominale di tassazione inferiore al 50% di quello applicabile in Italia.

Questo regime non riguarda i dividendi originati in Stati membri dell’Unione europea o aderenti allo Spazio economico europeo (SEE).

Definizione di Paesi a fiscalità privilegiata

In sostanza, a decorrere dall’1.1.2016, si considerano privilegiati:

  • I regimi in cui “il livello nominale di tassazione risulti inferiore al 50% di quello applicabile in Italia“;
  • I regimi “speciali“.

La Circolare n. 35/E/2016 dell’Agenzia delle Entrate ha osservato che, per il confronto dei livelli di tassazione nominali, dal lato italiano, rilevano:

  • L’aliquota Ires, vigente nel periodo d’imposta in cui si riscontra il requisito del controllo. Senza considerare eventuali addizionali;
  • L’Irap, di cui si prende in considerazione l’aliquota ordinaria.

Specularmente, dal lato estero, rilevano le imposte sui redditi applicate nell’ordinamento fiscale di localizzazione, da individuare facendo riferimento, qualora esistente, alla Convenzione per evitare le doppie imposizioni vigente con lo Stato di volta in volta interessato.

Tenendo conto anche delle eventuali imposte di natura identica o analoga intervenute in sostituzione di quelle menzionate espressamente nella medesima Convenzione.

Riguardo, poi, alla rilevanza dell’Irap al fine della determinazione dell’imposizione nominale estera, devono essere presi a rifeirmento i tributi della medesima natura. Tributi eventualmente vigenti nello Stato estero di localizzazione di ogni società controllata.

Come individuare i Paradisi fiscali?

La Circolare n. 35/E/2016 segnala che per individuare i regimi fiscali privilegiati, è possibile consultare le aliquote nominali vigenti sui siti internet istituzionali dei vari ordinamenti esteri.

In alternativa è possibile consultare la banca dati OCSE sul sito internet della Banca Mondiale o di altri istituti o centri di studio e ricerca internazionali.

In merito alle considerazioni appena illustrate, si riporta lo schema che riassume l’evoluzione normativa del concetto di Stato a fiscalità privilegiata.

PeriodoFino al 31.12.2014Dall’1.1.2015 al 31.12.2015Dall’1.1.2016
Criterio di individuazione dei regimi fiscali privilegiatiInclusione nel DM 21.11.2001 (black list) in vigore durante l’esercizio di chiusura della controllataInclusione nel DM 21.11.2001 (black list) in vigore durante l’esercizio di chiusura della controllata   Regime speciale che prevede un livello di tassazione inferiore al 50% di quello applicato in Italia Esclusione dei Paesi UE e SEELivello nominale di tassazione inferiore al 50% di quello applicabile in Italia   Regimi speciali Esclusione dei Paesi UE e SEE

Periodo di maturazione dei dividendi provenienti da paradisi fiscali

L’articolo 1 comma 1007 della Legge n. 205/2017 ha stabilito che ai fini dell’imposizione integrale dei dividendi provenienti da Paradisi fiscali:

  • Non si considerano provenienti da società a regime fiscale privilegiato gli utili percepiti a partire dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31.12.2014 e maturati in periodi di imposta precedenti. Utili nei quali la società era residente in Stati non inclusi nella lista di cui al DM 21.11.2001;
  • Non sono integralmente imponibili gli utili maturati nei periodi di imposta successivi al 31.12.2014 in Stati o territori non a regime fiscale privilegiato. E, in seguito, percepiti in periodi di imposta in cui risultino integrate le condizioni per l’individuazione di uno Stato a fiscalità privilegiata di cui all’art. 167 comma 4 del DPr n 917/86.

In caso di cessione delle partecipazioni, inoltre, è stato esplicitamente stabilito che la preesistente stratificazione delle riserve di utili si trasferisce al cessionario.

Con riferimento alle riserve di utili pregressi,  si applica come requisito per l’imponibilità integrale dei dividendi provenienti da paradisi fiscali il fatto che al momento della loro maturazione essi fossero stati prodotti in Stati considerati a fiscalità privilegiata.

Questo criterio si applica agli utili percepiti a partire dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31.12.2014 e maturati in periodi di imposta precedenti. Inoltre, il criterio risulta applicabile a regime.

Presunzione di prioritaria distribuzione degli utili di fonte estera

Sempre in tema di dividendi provenienti da soggetti esteri, l’art. 1 comma 1008 della Legge 205/2017 prevede che gli utili distribuiti da un soggetto non residente si presumono prioritariamente formati con quelli da considerare non provenienti da Stati o territori a regime fiscale privilegiato.

Di conseguenza, è stata introdotta una presunzione di favore in relazione agli utili e i proventi equiparati generati dai soggetti residenti nel paradiso fiscale, ma che fluiscono tramite società intermedie (c.d. “conduit“).

Allo stato attuale, quindi, salvo non vi siano elementi utili a qualificare il dividendo della società conduit come proveniente da un Paradiso fiscale, i dividendi distribuiti dalle società intermedie a fiscalità ordinaria si presumeranno non integralmente imponibili.


Analisi del dividendo al momento della maturazione

La verifica della sussistenza dei requisiti riguardanti la verifica della la provenienza dell’utile da un Paese a fiscalità privilegiata deve essere effettuata al momento della percezione del dividendo in capo al socio residente.

Quello che rileva (per individuare se si tratta di dividendo Black List) è il criterio vigente al momento in cui il dividendo è percepito. In pratica devi verificare se lo Stato in cui è localizzata la partecipata è un Paradiso Fiscale.

Il tema è rilevante perché, alcuni Paesi hanno mutato qualifica nel corso di pochi anni e può facilmente accadere che dividendi considerati black al momento della percezione potessero invece essere qualificati white (cioè come non soggetti a tassazione privilegiata) al momento della loro formazione, o viceversa.

In particolare, il criterio che impone di assegnare rilevanza alle regole vigenti al momento della percezione dell’utile, si declina in questi termini(:

  • Nell’ipotesi in cui gli utili (o le plusvalenze) si debbano qualificare, sulla base delle disposizioni vigenti al momento della percezione (o della realizzazione), come provenienti da un regime fiscale privilegiato. Nel caso gli stessi devono essere assoggettati integralmente a tassazione in capo al socio residente senza beneficiare del regime di parziale esclusione;
  • Nell’ipotesi in cui gli utili (o le plusvalenze) si qualifichino, sulla base delle disposizioni vigenti al momento della percezione (o della realizzazione) come non provenienti da un regime fiscale privilegiato. Essi possono beneficiare del regime di parziale esclusione qualora la sussistenza del requisito sia verificata anche rispetto al momento di formazione dell’utile distribuito. Sempre facendo riferimento al criterio vigente al momento della percezione sarà quindi necessario che la società non sia considerata come localizzata in un paradiso fiscale anche rispetto all’esercizio di maturazione dell’utile.

Doppio testi di verifica di provenienza dei dividendi esteri

Serve dunque un doppio test: una volta superato positivamente il primo (cioè verificata l’assenza di una tassazione privilegiata) al momento della percezione, si cerca l’analogo riscontro al momento della formazione dell’utile. Questo affinché possa essere assegnato il beneficio dell’esclusione parziale.

Quindi per i dividendi che risultino black al momento della percezione, non ci sono alternative alla tassazione integrale. Fatta salva la sussistenza delle esimenti o l’avvenuta tassazione dell’utile in base al regime CFC. Nel caso opera il regime punitivo anche se all’epoca della formazione degli utili (successivamente messi in distribuzione) la partecipata non risultava localizzata in un Paese a fiscalità privilegiata.

Il criterio guida è dunque quello delle norme vigenti all’atto della percezione e se in base a tali norme il Paese estero è considerato un paradiso fiscale non si intraprende nessun riscontro circa la qualifica operante al momento della formazione dell’utile. Il tutto con un effetto notevolmente penalizzante.

Al contrario:

  • Se invece, in base al metro di giudizio vigente al momento della percezione, gli utili sono considerati “non prevenienti da territori a fiscalità privilegiata”;
  • Se in base a tale medesimo criterio non lo sono stati neanche all’epoca della formazione dell’utile (malgrado, in quella stessa epoca venissero considerati black)

tali utili possono beneficiare del regime di esclusione parziale alla formazione del reddito.


Detassazione dei dividendi provenienti da paradisi fiscali

I dividendi provenienti da paradisi fiscali:

  • Sono esclusi dalla formazione del reddito dell’ente ricevente per il 50% del loro ammontare;
  • Questo a condizione che sia dimostrato, anche a seguito di interpello, l’effettivo svolgimento di un’attività industriale o commerciale. Come principale attività, nel mercato dello Stato o territorio di insediamento ex art. 167 comma 5 lett. a) del DPR n 917/86.

Inoltre, sempre su questi dividendi, viene confermata l’applicazione del c.d. “credito indiretto” (introdotto dall’art. 3 del DLgs. 147/2015) che prevede il riconoscimento di un credito d’imposta nei casi in cui venga fornita la dimostrazione dell’esimente sopracitata di cui all’art. 167 comma 5 lett. a) del DPR n 917/86.

Le disposizioni in argomento dovrebbero applicarsi in relazione agli utili percepiti dall’1.1.2018, a prescindere dall’esercizio di maturazione degli stessi e dalla data della delibera.

Detassazione del 50% dei dividendi provenienti da paradisi fiscali

La detassazione in argomento è inserita all’interno dell’art. 89 comma 3 del DPR n. 917/86.

Articolo che disciplina i dividendi percepiti dai soggetti Ires che svolgono attività di impresa.

Pertanto, tale regime non sembra riguardare i dividendi provenienti da società residenti in Stati o territori a fiscalità privilegiata se percepiti da:

  • Soggetti non imprenditori che applicano il disposto dell’articolo 47 del DPR n. 917/86;
  • Soggetti Irpef che esercitano attività di impresa. Ossia imprese individuali, snc e sas che applicano il disposto dell’art. 59 del DPR n. 917/86.

Inoltre, la detassazione del 50% non si applica alle plusvalenze realizzate su partecipazioni in soggetti residenti in Stati o territori considerati a fiscalità privilegiata.


Partecipazione nel soggetto estero non residente

Per beneficiare della detassazione per il 50% dei dividendi provenienti da paradisi fiscali, occorre che la società partecipata verifichi quella che comunemente viene indicata come “prima esimente” dall’applicazione del regime delle Controlled Foreign Companies (c.d. regime CFC).

Questo secondo il disposto dell’articolo 167 comma 5 lett. a) del DPR n 917/86.

Requisito essenziale affinché il regime CFC sopracitato possa risultare applicabile è rappresentato dal controllo (diretto o indiretto) nei riguardi del soggetto non residente.

Effettivo svolgimento di un’attività industriale o commerciale della società controllata estera ai fini dell’esimente

Per beneficiare della detassazione per il 50% dei dividendi provenienti da paradisi fiscali, occorre che la partecipata dimostri, anche in sede di interpello, di svolgere un’attività industriale o commerciale come principale attività.

Questo, ovviamente nel proprio mercato dello Stato di insediamento.

Secondo la Circolare n. 51/E/2010, tale locuzione deve essere intesa nel senso che il socio residente nel territorio dello Stato deve provare che il soggetto estero controllato possiede:

  • La disponibilità in loco di una struttura organizzativa;
  • Il radicamento della propria partecipata nel Paese o territorio estero di insediamento.

In particolare, l’Amministrazione finanziaria ritiene che la disponibilità in loco da parte della società estera di una struttura organizzativa idonea sia una condizione necessaria, ma può risultare non sufficiente.

Si sostiene, infatti, che la disponibilità di una struttura organizzativa idonea dimostra unicamente la presenza fisica della partecipata estera nel territorio ospitante. E non anche che quest’ultima svolge effettivamente in loco un’attività industriale o commerciale.

Esistenza di struttura organizzativa

Per dimostrare l’esistenza di un’effettiva struttura organizzativa nel territorio a fiscalità privilegiata la documentazione rilevante è rappresentata, tra l’altro, da:

  • Le scritture contabili della partecipata estera, eventualmente certificate sulla base della legislazione del Paese in cui l’impresa è localizzata;
  • Il prospetto descrittivo dell’attività esercitata;
  • I contratti comprovanti la detenzione di immobili destinati a sede e ad uffici;
  • I contratti conclusi con il personale dipendente;
  • I conti correnti bancari aperti presso istituti locali.

Per radicamento deve intendersi il legame economico e sociale della partecipata con il Paese estero. E, quindi, “la sua intenzione di partecipare, in maniera stabile e continuativa, alla vita economica di uno Stato […] diverso dal proprio e di trarne vantaggio“.

Tale definizione pare che debba essere intesa come collegamento:

  • Al mercato di sbocco; oppure
  • Al mercato di approvvigionamento.

Inoltre, il collegamento con il mercato locale deve essere “significativo“.

Ovvero deve riguardare più del 50% degli “acquisti” o delle “vendite” della partecipata.

Pertanto, la circostanza che la partecipata non si rivolga al mercato locale né in fase di approvvigionamento, né in fase di distribuzione, costituirebbe un indizio del mancato esercizio da parte della stessa di un’effettiva attività commerciale nel territorio di insediamento.

Ulteriori condizioni per l’esimente

Comunque, per ottenere il riconoscimento della prima esimente:

  • E’ possibile valorizzare anche altri elementi eventualmente prodotti dal contribuente a supporto della richiesta disapplicativa. Ad esempio, potrà darsi rilievo alle ragioni economiche-imprenditoriali che hanno portato l’impresa residente a investire nello Stato o territorio a fiscalità privilegiata;
  • La mancanza di una o entrambe delle condizioni indicate dall’Agenzia. Esistenza di un’idonea struttura organizzativa e del radicamento nel territorio estero non preclude la possibilità di dimostrare la sussistenza della prima esimente sulla base di altri elementi.

Prova rafforzata di attività all’estero

Per effetto dell’applicazione del comma 5-bis dell’art. 167 del DPR n. 917/86, infatti, la condizione di effettivo svolgimento di un’attività industriale o commerciale non può essere considerata verificata.

Questo qualora, a prescindere dalla valutazione di ogni altro elemento, i proventi di detta società o ente non residente per più del 50% derivano da c.d. passive income, ossia dalla:

  • Gestione, detenzione o investimento in titoli, partecipazioni, crediti o altre attività finanziarie. Es. dividendi, plusvalenze, interessi attivi, commissioni;
  • Dalla cessione o dalla concessione in uso di diritti immateriali relativi alla proprietà industriale, letteraria o artistica. Es. royalties;
  • Dalla prestazione di servizi infragruppo, ivi compresi i servizi finanziari. Es. servizi di contabilità, di tesoreria accentrata o di consulenza.

Il limite del 50% dei proventi derivanti da passive income deve essere considerato quale soglia al cui superamento si presume – salvo prova contraria – che la partecipata estera sia una società senza impresa.

In presenza di proventi derivanti da passive income superiori al 50% del totale, la sussistenza di un’effettiva struttura estera si considera verificata in mancanza di intenti o effetti elusivi finalizzati alla distrazione di utili dall’Italia verso Paesi o territori a fiscalità privilegiata.

Ossia, si tratta di una vera e propria prova “rafforzata” per la verifica del requisito di effettivo svolgimento di un’attività industriale o commerciale previsto dalla c.d. “prima esimente“.

Possibilità di ricorrere all’interpello facoltativo

L’art. 8 comma 1 lett. b) ed e) del DLgs. 147/2015, modificando il comma 5 dell’art. 167 del DPR n. 917/86, ha eliminato l’obbligo di presentazione dell’interpello.

Interpello che era necessario ai fini della dimostrazione delle esimenti per la disapplicazione della disciplina delle Controlled Foreign Companies (c.d. CFC).

Di conseguenza, è diventata facoltà del contribuente ricorrere all’istanza di interpello per verificare se la partecipata residente in un Paradiso fiscale integra una delle due condizioni sopracitate. Contestualmente, è stata prevista una fase di contradditorio preventivo cui l’Amministrazione finanziaria è tenuta prima di emettere l’avviso di accertamento.

Credito di imposta indiretto

L’art. 3 comma 1 del DLgs. 147/2015 ha previsto che al socio residente sia riconosciuto un credito di imposta c.d. “indiretto“.

Questo in ragione delle imposte assolte dalla società partecipata residente in uno Stato a fiscalità privilegiata sugli utili maturati durante il periodo di possesso della partecipazione. Questo in proporzione degli utili conseguiti e nei limiti dell’imposta italiana relativa a tali utili.

Il credito di imposta indiretto viene riconosciuto a condizione che venga verificata l’esimente prevista dall’art. 167 comma 5 lett a) del DPR n. 917/86.

Ossia nel caso in cui la partecipata svolga un’effettiva attività industriale o commerciale nel territorio di insediamento. Inoltre, come espressamente chiarito dalla Circolare n. 35/E/2016, il credito viene riconosciuto ai soli “soci di controllo“.

Applicazione del credito di imposta indiretto

In altre parole, il contribuente può beneficiare di un credito di imposta in ragione delle imposte pagate all’estero non dalla soggetto residente in Italia. Ma dalla società partecipata dalla quale provengono gli utili tassati percepiti.

La peculiarità dell’istituto, dunque, risiede nel fatto che tale credito per imposte estere può essere richiesto da un soggetto (socio residente) diverso da quello che ha subìto il prelievo fiscale (società estera distributrice dei dividendi) a fronte del quale il medesimo credito viene riconosciuto.

Al riguardo, la circ. Agenzia delle Entrate 35/2016 ha chiarito che a questo credito di imposta si applicano i principi delineati dall’art. 165 del DPR n. 917/86.

Quindi, il credito in argomento spetta fino a concorrenza della quota di imposta lorda italiana corrispondente al rapporto tra gli utili conseguiti e il reddito complessivo al netto delle perdite di precedenti periodi di imposta ammesse in diminuzione.

Inoltre, per il credito indiretto dovrebbe applicarsi quanto previsto dall’art. 165 comma 10 del DPR n. 917/86 , per il quale:

nel caso in cui il reddito prodotto all’estero concorra parzialmente alla formazione del reddito complessivo, anche l’imposta estera va ridotta in misura corrispondente

Articolo 165, comma 10 DPR n 917/86

Ciò significa che l’esclusione degli utili per il 50% del loro ammontare introdotta dalla L. 205/2017 dovrebbe ridurre, del medesimo importo, l’imposta estera che può beneficiare del credito di imposta indiretto.

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